考點十二：持有至到期投資的會計處理

　　(一)企業取得的持有至到期投資

　　借：持有至到期投資—成本(面值)

　　應收利息(實際支付的款項中包含的利息)

　　持有至到期投資—利息調整(差額，也可能在貸方)

　　貸：銀行存款等

　　注：“持有至到期投資—成本”只反映面值;“持有至到期投資—利息調整”中不僅反映折溢價還包括傭金、手續費等。

　　(二)資產負債表日計算利息

　　借：應收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

　　持有至到期投資—應計利息(到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

　　貸：投資收益(持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入)

　　持有至到期投資—利息調整(差額，也可能在借方)

　　金融資產的攤余成本，是指該金融資產初始確認金額經下列調整后的結果：

　　(1)扣除已償還的本金;

　　(2)加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額;

　　(3)扣除已發生的減值損失(僅適用于金融資產)。

　　期末金融資產的攤余成本=期初攤余成本+本期計提的利息(期初攤余成本×實際利率)-本期收到的利息(分期付息債券面值×票面利率)-本期計提的減值準備

　　考點十三：金融資產之間重分類的處理

　　根據金融工具確認和計量準則規定將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。

　　考點十四：金融資產減值損失的確認

　　企業應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。

　　考點十五：金融資產減值損失的計量

　　(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量

　　1.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發生減值時，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量(不包括尚未發生的未來信用損失)現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。

　　2.對于存在大量性質類似且以攤余成本后續計量金融資產的企業，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區分開來，單獨進行減值測試;對于單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。

　　3.對 持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關(如債務人的信 用評級已提高等)，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余 成本。

　　4.外幣金融資產發生減值的，預計未來現金流量現值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。

　　5.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率作為利率計算確認。

　　(二)可供出售金融資產減值損失的計量

　　1. 可供出售金融資產發生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益。該轉出 的累計損失，為可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。會計分錄為：

　　借：資產減值損失

　　貸：資本公積—其他資本公積(從所有者權益中轉出原

　　計入資本公積的累計損失金額)

　　可供出售金融資產—公允價值變動

　　2.對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益(資產減值損失)。會計分錄為：

　　借：可供出售金融資產—公允價值變動

　　貸：資產減值損失

　　可供出售權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發生的減值損失，不得轉回。會計分錄為：

　　借：可供出售金融資產—公允價值變動

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　3.可供出售金融資產發生減值后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率作為利率計算確認。

　　疑難問題解答

　　【問】金融資產是否可以進行重分類?

　　答：金融資產一般不得進行重分類�！耙怨蕛r值計量且其變動計入當期損益”的金融資產和其他三類金融資產不能進行重分類，其他三類之間不能隨意重分類，持有至到期投資和可出售金融資產在滿足一定條件時，兩者之間可以進行重分類。

　　企業因持有意圖或能力發生改變，使某項投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應當將其重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續計量。重分類日，該投資的賬面價值與公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。

　　持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于準則所指的例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期 投資的，企業應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續計量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計 入所有者權益，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。

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