三、資產(chǎn)組減值測試

　　資產(chǎn)組減值測試的原理和單項資產(chǎn)相同，即企業(yè)需要估計資產(chǎn)組(包括資產(chǎn)組組合)的可收回金額并計算資產(chǎn)組的賬面價值，并將兩者進行比較，如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

　　1.首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值;

　　2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。

　　注：如果資產(chǎn)組減值涉及商譽，那么結(jié)合教材P120進行學習。

　　教材P120商譽減值的測試及其賬務處理：

　　首先，對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比較，確認相應的減值損失。

　　其次，再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值，應當確認相應的減值損失。

　　總結(jié)：

　　1.資產(chǎn)組的賬面價值包括：

　　(1)可直接歸屬于資產(chǎn)組的部分;

　　(2)可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值。

　　①可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的總部資產(chǎn)賬面價值;

　　②可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的商譽賬面價值。

　　2. 資產(chǎn)組減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：

　　(1)首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值;

　　(2)然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　【例8-9】丙公司擁有一條生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，該生產(chǎn)線由A、B、C三部機器構成，成本分別為800000元、1200000元和2000000元。使用年限均為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。

　　20×9年，該生產(chǎn)線生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，導致公司精密儀器的銷售銳減40%，該生產(chǎn)線可能發(fā)生了減值，因此，丙公司在20×9年12月31日對該生產(chǎn)線進行減值測試。假定至20×9年12月31日，丙公司整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預計尚可使用5年，以前年度未計提固定資產(chǎn)減值準備，因此，A、B、C三部機器在20×9年12月31日的賬面價值分別為400000元、600000元和1000000元。

　　丙公司在綜合分析后認為,A、B、C三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構成完整的產(chǎn)銷單元，屬于一個資產(chǎn)組。丙公司估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為300000元，B和C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　丙公司估計整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1200000元。由于無法合理估計整條生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額，丙公司以該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為其可收回金額。

　　在20×9年12月31日，該生產(chǎn)線的賬面價值為2000000元，可收回金額為1200000元，生產(chǎn)線的賬面價值高于其可收回金額，該生產(chǎn)線發(fā)生了減值，應當確認減值損失800000元，并將該減值損失分攤到構成生產(chǎn)線的A、B、C三部機器中。由于A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為300000元，因此，A機器分攤減值損失后的賬面價值不應低于300000元，具體分攤過程見表8-4。

　　表8-4 單位：元

　　*按照分攤比例，機器A應當分攤減值損失160000元(800000×20%)，但由于機器A的公允價值減去處置費用后的凈額為300000元，因此機器A最多只能確認減值損失100000元(400000-300000)，未能分攤的減值損失60000元(160000-100000)，應當在機器B和機器C之間進行再分攤。

　　根據(jù)上述計算和分攤結(jié)果，構成生產(chǎn)線的機器A、機器B和機器C應當分別確認減值損失100000元、262500元和437500元，賬務處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失——機器A 100000

　　——機器B 262500

　　——機器C 437500

　　貸：固定資產(chǎn)減值準備——機器A 100000

　　——機器B 262500

　　——機器C 437 500

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