二、遞延所得稅資產的確認和計量

　　(一)遞延所得稅資產的確認

　　1.確認的一般原則

　　資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產。同遞延所得稅負債的確認相同，有關交易或事項發生時，對會計利潤或是應納稅所得額產生影響的，所確認的遞延所得稅資產應作為利潤表中所得稅費用的調整;有關的可抵扣暫時性差異產生于直接計人所有者權益的交易或事項，則確認的遞延所得稅資產也應計入所有者權益;企業合并時產生的可抵扣暫時性差異的所得稅影響，應相應調整企業合并中確認的商譽或是應計人當期損益的金額。

　　注：遞延所得稅資產的確認，可以計入“商譽”、“資本公積”、“所得稅費用”。大部分情況下計入“所得稅費用”。

　　確認遞延所得稅資產時，應關注以下問題：

　　(1)遞延所得稅資產的確認應以未來期間可能取得的應納稅所得額為限(謹慎性原則)。在可抵扣暫時性差異轉回的未來期間內，企業無法產生足夠的應納稅所得額用以抵減可抵扣暫時性差異的影響，使得與遞延所得稅資產相關的經濟利益無法實現的，該部分遞延所得稅資產不應確認;企業有確鑿的證據表明其于可抵扣暫時性差異轉回的未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額，進而利用可抵扣暫時性差異的，則應以可能取得的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產。

　　比如某企業當期虧損100萬，在報表中列示為未彌補虧損。在稅法角度，應納稅所得額為零，稅法規定當期虧損的一百萬可以在以后連續5年期間稅前彌補，也就是未來期間可以少交所得稅25萬，如果確認該筆資產，借記“遞延所得稅資產”，貸記“所得稅費用”，則確認該項遞延所得稅資產的前提，是未來連續五年內要有足夠的利潤來彌補該項虧損。

　　(2)對與聯營企業、合營企業的投資相關的可抵扣暫時性差異(權益法核算)，同時滿足下列條件的，應當確認相關的遞延所得稅資產：一是暫時性差異在可預見的未來很可能轉回;二是未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額。

　　例：在權益法核算下，如果聯營企業或合營企業發生虧損100萬

　　會計分錄為：借：投資收益 100

　　貸：長期股權投資——損益調整 100

　　稅法分錄為：借：投資收益 0

　　貸：長期股權投資——損益調整 0

　　該筆分錄造成長期股權投資會計賬面價值與稅法上的計稅基礎不一致，形成可抵扣暫時性差異。

　　例：某企業購入一項固定資產500 000，假設會計折舊年限為一年，稅法規定該項資產按5年計提折舊。

　　會計分錄：

　　借：固定資產 500 000

　　貸：銀行存款 500 000

　　借：管理費用 500 000

　　貸：累計折舊 500 000

　　稅法分錄：

　　借：固定資產 500 000

　　貸：銀行存款 500 000

　　借：管理費用 100 000

　　貸：累計折舊(500 000÷5) 100 000

　　會計核算與稅法核算產生的差異就確認為暫時性差異。

　　對聯營企業和合營企業的投資產生的可抵扣暫時性差異，主要產生于權益法下確認的投資損失以及計提減值準備的情況下。

　　(3)對于按照稅法規定可以結轉以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，應視同可抵扣暫時性差異處理。在預計可利用可彌補虧損或稅款抵減的未來期間內能夠取得足夠的應納稅所得額時，應當以很可能取得的應納稅所得額為限，確認相關的遞延所得稅資產，同時減少確認當期的所得稅費用。

　　與未彌補虧損和稅款抵減相關的遞延所得稅資產，其確認條件與可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產相同，在估計未來期間能否產生足夠的應納稅所得額用于利用該部分未彌補虧損或稅款抵減時，應考慮以下相關因素的影響：

　　①在未彌補虧損到期前，企業是否會因以前期間產生的應納稅暫時性差異轉回而產生足夠的應納稅所得額;

　　②在未彌補虧損到期前，企業是否可能通過正常的生產經營活動產生足夠的應納稅所得額;

　　③未彌補虧損是否產生于一些在未來期間不可能再發生的特殊原因;

　　④是否存在其他的證據表明在未彌補虧損到期前能夠取得足夠的應納稅所得額。

　　2.不確認遞延所得稅資產的特殊情況

　　【例15-11】甲公司20×8年發生資本化研究開發支出8 000 000元，至年末研發項目尚未完成。稅法規定，按照會計準則規定資本化的開發支出按其150%作為計算攤銷額的基礎。

　　分析：

　　甲公司按照會計準則規定資本化的開發支出為8 000 000元，其計稅基礎為12 000 000元(8 000 000×150%)，該開發支出及所形成無形資產在初始確認時其賬面價值與計稅基礎即存在差異，因該差異并非產生于企業合并，同時在產生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，按照《企業會計準則第18號——所得稅》規定，不確認與該暫時性差異相關的所得稅影響。

　　(二)遞延所得稅資產的計量

　　1.適用稅率的確定。同遞延所得稅負債的計量原則相一致，確認遞延所得稅資產時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率為基礎計算確定。另外，無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產均不予折現。

　　2.遞延所得稅資產的減值。與其他資產相一致，資產負債表日，企業應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產的利益，應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。對于預期無法實現的部分，一般應確認為當期所得稅費用，同時減少遞延所得稅資產的賬面價值;對于原確認時計人所有者權益的遞延所得稅資產，其減記金額亦應計入所有者權益，不影響當期所得稅費用。

　　遞延所得稅資產的賬面價值因上述原因減記以后，繼后期間根據新的環境和情況判斷能夠產生足夠的應納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產包含的經濟利益能夠實現的，應相應恢復遞延所得稅資產的賬面價值。

　　三、適用所得稅稅率變化對已確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的影響

　　因適用稅收法規的變化，導致企業在某一會計期間適用的所得稅稅率發生變化的，企業應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債進行重新計量。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的金額代表的是有關可抵扣暫時性差異或應納稅暫時性差異于未來期間轉回時，導致應交所得稅金額的減少或增加的情況。適用所得稅稅率的變化必然導致應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異在未來期間轉回時產生增加或減少應交所得稅金額的變化，應對原已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的金額進行調整，反映所得稅稅率變化帶來的影響。

　　除直接計入所有者權益的交易或事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債，相關的調整金額應計人所有者權益以外，其他情況下產生的調整金額應確認為當期所得稅費用(或收益)。

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