三、負債的計稅基礎

　　負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額。

　　(一)預計負債

　　按照《企業會計準則第13號——或有事項》的規定，企業應將預計提供售后服務發生的支出在銷售當期確認為費用，同時確認預計負債。如果稅法規定，與銷售產品有關的支出應于發生時稅前扣除，由于該類事項產生的預計負債在期末的計稅基礎為其賬面價值與未來期間可稅前扣除的金額之間的差額，因有關的支出實際發生時可全部稅前扣除，其計稅基礎為0。

　　【教材例l5—6】甲公司20×8年因銷售產品承諾提供3年的保修服務，在當年度利潤表中確認了8 000 000元銷售費用，同時確認為預計負債，當年度發生保修支出2 000 000元，預計負債的期末余額為6 000 000元。假定稅法規定，與產品售后服務相關的費用在實際發生時稅前扣除。

　　分析：

　　該項預計負債在甲公司20×8年12月31日的賬面價值為6 000 000元

　　該項預計負債的計稅基礎=賬面價值-未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣的金額=6 000 000-6 000 000=0(元)

　　【例題3·單選題】A公司于2010年12月31日“預計負債——產品質量保證費用”科目貸方余額為200萬元，2011年實際發生產品質量保證費用210萬元，2011年12月31日預提產品質量保證費用120萬元，假定稅法規定，產品質量保證費用在實際發生時稅前扣除，2011年12月31日該項負債的計稅基礎為( )萬元。

　　A.0 B.120 C.200 D.210

　　【答案】A

　　【解析】2011年12月31日該項負債的余額在未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規定可予抵扣，因此計稅基礎為0。

　　因其他事項確認的預計負債，應按照稅法規定的計稅原則確定其計稅基礎。某些情況下確認的預計負債，如果稅法規定無論是否實際發生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規定可予抵扣的金額為0，則其賬面價值與計稅基礎相同。

　　(二)預收賬款

　　企業在收到客戶預付的款項時，因不符合收入確認條件，會計上將其確認為負債。稅法中對于收入的確認原則一般與會計規定相同，即會計上未確認收入時，計稅時一般亦不計入應納稅所得額，該部分經濟利益在未來期間計稅時可予稅前扣除的金額為0，計稅基礎等于賬面價值。

　　如果不符合企業會計準則規定的收入確認條件，但按稅法規定應計入當期應納稅所得額時，有關預收賬款的計稅基礎為0。

　　【例題4·計算分析題】大海公司2010年12月31日收到客戶預付的款項200萬元。

　　(1)若預收時不計入應納稅所得額

　　2010年12月31日預收賬款的賬面價值為200萬元。

　　2010年12月31日預收賬款的計稅基礎=賬面價值200-可從未來經濟利益中扣除的金額0=200(萬元)

　　(2)若預收的款項計入當期應納稅所得額

　　2010年12月31日預收賬款的賬面價值為200萬元，因按稅法規定預收的款項已計入當期應納稅所得額，所以在以后年度減少預收賬款確認收入時，由稅前會計利潤計算應納稅所得額時應將其扣除。

　　2010年12月31日預收賬款的計稅基礎=賬面價值200-可從未來經濟利益中扣除的金額200=0。

　　(三)應付職工薪酬

　　企業會計準則規定，企業為獲得職工提供的服務給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業的成本費用，在未支付之前確認為負債。稅法規定，企業支付給職工的合理的工資薪金性質的支出可稅前列支。一般情況下，對于應付職工薪酬，其計稅基礎為賬面價值減去在未來期間可予稅前扣除的金額0之間的差額，即賬面價值等于計稅基礎。

　　【提示】以現金結算的股份支付形成的應付職工薪酬，在未來實際支付時可以在稅前扣除，其計稅基礎為0。

　　【例題5·單選題】2010年1月1日，B公司為其100名中層以上管理人員每人授予100份現金股票增值權，這些人員從2010年1月1日起必須在該公司連續服務3年，即可自2012年12月31日起根據股價的增長幅度獲得現金，該增值權應在2014年12月31日之前行使完畢。B公司2010年12月31日計算確定的應付職工薪酬的余額為200萬元，按稅法規定，實際支付時可計入應納稅所得額。2010年12月31日，該應付職工薪酬的計稅基礎為( )萬元。

　　A.200 B.0 C.100 D.-200

　　【答案】B

　　【解析】應付職工薪酬的計稅基礎=200-200=0。

　　(四)其他負債

　　企業的其他負債項目，如企業應交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會計準則規定確認為費用，同時作為負債反映。稅法規定，罰款和滯納金不得稅前扣除，其計稅基礎為賬面價值減去未來期間計稅時可予稅前扣除的金額0之間的差額，即計稅基礎等于賬面價值。

　　【教材例l5—7】甲公司因未按照稅法規定繳納稅金，按規定需在20×8年繳納滯納金l 000 000元，至20×8年12月31日，該款項尚未支付，形成其他應付款1 000 000元。稅法規定，企業因違反國家法律、法規規定繳納的罰款、滯納金不允許稅前扣除。

　　分析：

　　因應繳滯納金形成的其他應付款賬面價值為1 000 000元，因稅法規定該支出不允許稅前扣除，其計稅基礎=1 000 000-0=1 000 000(元)。

　　對于罰款和滯納金支出，會計與稅收規定存在差異，但該差異僅影響發生當期，對未來期間計稅不產生影響，因而不產生暫時性差異。

　　【例題6·單選題】下列各項負債中，其計稅基礎為零的是( )。(2009年考題)

　　A.因欠稅產生的應交稅款滯納金

　　B.因購入存貨形成的應付賬款

　　C.因確認保修費用形成的預計負債

　　D.為職工計提的應付養老保險金

　　【答案】C

　　【解析】負債的計稅基礎為負債賬面價值減去未來期間可以稅前列支的金額。因確認保修費用形成的預計負債，稅法允許在以后實際發生時稅前列支，即該預計負債的計稅基礎=其賬面價值-未來期間可稅前列支的金額=0。

　　四、特殊交易或事項中產生資產、負債計稅基礎的確定

　　除企業在正常生產經營活動過程中取得的資產和負債以外，對于某些特殊交易中產生的資產、負債，其計稅基礎的確定應遵從稅法規定，如企業合并過程中取得資產、負債計稅基礎的確定。

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