三、會計政策變更的會計處理

　　發生會計政策變更時，有兩種會計處理方法，即追溯調整法和未來適用法。

　　(一)追溯調整法

　　追溯調整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發生時即采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關項目進行調整的方法。

　　追溯調整法通常由以下步驟構成：

　　第一步，計算會計政策變更的累積影響數;

　　第二步，相關賬務處理;

　　第三步，調整財務報表相關項目;

　　第四步，財務報表附注說明。

　　其中：會計政策變更累積影響數，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期初留存收益應有金額與現有金額之間的差額。

　　累積影響數通常可以通過以下各步計算獲得：

　　第一步，根據新會計政策重新計算受影響的前期交易或事項;

　　第二步，計算兩種會計政策下的差異;

　　第三步，計算差異的所得稅影響金額;

　　應說明的是，一般來說，會計政策變更的追溯調整不會影響以前年度應交所得稅的變動，也就是說不會涉及應交所得稅的調整;但追溯調整時如果涉及暫時性差異，則應考慮遞延所得稅的調整，這種情況應考慮前期所得稅費用的調整。

　　第四步，確定前期中每一期的稅后差異;

　　第五步，計算會計政策變更的累積影響數。

　　【教材例l7—1】甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)是一家海洋石油開采公司，于20×2年開始建造一座海上石油開采平臺，根據法律法規規定，該開采平臺在使用期滿后要將其拆除，需要對其造成的環境污染進行整治。20×3年12月15日，該開采平臺建造完成并交付使用，建造成本共l20 000 000元，預計使用壽命l0年，采用年限平均法計提折舊。20×9年1月1日甲公司開始執行企業會計準則，企業會計準則對于具有棄置義務的固定資產，要求將相關棄置費用計入固定資產成本，對之前尚未計入資產成本的棄置費用，應當進行追溯調整。已知甲公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。甲公司預計該開采平臺的棄置費用10 000 000元。假定折現率(即為實際利率)為10%。不考慮企業所得稅和其他稅法因素影響。該公司按凈利潤的l0%提取法定盈余公積。

　　根據上述資料，甲公司的會計處理如下：

　　(1)計算確認棄置義務后的累積影響數(見表l7-1)

　　20×4年1月1日，該開采平臺計入資產成本棄置費用的現值=10 000 000×(P/S，10%，l0)=10 000 000×0.3855=3 855 000(元);每年應計提折舊=3 855 000÷10=385 500(元)。

　　表17-1 單位：元

　　甲公司確認該開采平臺棄置費用后的稅后凈影響額為-4 281 016.05元，即為該公司確認資產棄置費用后的累積影響數。

　　注：紅字部分表述錯誤，按照會計政策變更累計影響數的定義，累積影響數應該是-3 331 105.50。

　　(2)會計處理

　　①調整確認的棄置費用

　　借：固定資產——開采平臺——棄置義務 3 855 000

　　貸：預計負債——開采平臺棄置義務 3 855 000

　　②調整會計政策變更累積影響數

　　借：利潤分配——未分配利潤 4 281 016.05

　　貸：累計折舊 1 927 500

　　預計負債——開采平臺棄置義務 2 353 516.05

　　③調整利潤分配

　　借：盈余公積——法定盈余公積 (4 281 016.05×10%)428 101.61

　　貸：利潤分配——未分配利潤 428 101.61

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