三、國際重復征稅的產生與免除

　　(一).國際重復征稅及其產生的原因

　　國際重復征稅是指兩個或兩個以上的國家對跨國納稅人的同一征稅對象或稅源進行分別課稅所形成的交叉重疊征稅。

　　首先，跨國納稅人、跨國所得、各國對所得稅的開征是產生國際重復征稅的重要前提。

　　其次，產生國際重復征稅的根本原因是各國稅收管轄權的交叉。

　　此外，在各國都實行單一的稅收管轄權時，由于各國對居民或收入來源地的認定標準不同，也會出現居民管轄權與居民管轄權的交叉，或地域管轄權與地域管轄權的交叉，從而產生國際重復征稅。

　　(二).國際重復征稅的免除

　　國際重復征稅不符合稅負公平原則，也會影響納稅人的投資活動。為避免國際間重復征稅，目前常用的方法主要包括：

　　1.低稅法。是指居住國政府對其居民國外來源的所得，單獨制訂較低的稅率征稅，以減輕重復征稅。只能在一定程度上減輕而不能徹底消除重復征稅。

　　2.扣除法。即居住國政府對其居民取得的國內外所得匯總征稅時，允許居民將其在國外已納的所得稅視為費用在應稅所得中予以扣除，就扣除后的部分征稅。也不能徹底解決重復征稅。

　　3.免稅法。亦稱“豁免法”，是指居住國政府對其居民來源于非居住國的所得額，單方面放棄征稅權，從而使國際重復征稅得以徹底免除。即國外所得在國內的繳納的稅款為0

　　本方法是承認收入來源地管轄權的獨占地位。

　　4.抵免法。是指居住國政府對其居民的國外所得在國外已納的所得稅，允許從其應匯總繳納的本國所得稅款中抵扣，稅收抵免是承認收入來源地管轄權優先于居民管轄權,是目前解決國際重復征稅最有效的方法，因此在國際上廣為通行。

　　在實際應用中，抵免法又分為直接抵免和間接抵免兩種方法。

　　直接抵免適用于同一經濟實體的跨國納稅人，例如總分公司之間;

　　間接抵免適用于跨國母子公司之間的稅收抵免。

　　抵免限額的計算：

　　在實行抵免時通常要規定一個限額，在此限度內實行全額抵免，超過此限度的，只能就限額進行抵免。抵免限額是居住國政府允許其居民納稅人抵免國外已納所得稅的最高額，以不超過國外應稅所得額按照本國稅法的規定計算的應繳稅額為限度。

　　抵免限額的規定具體有三種方法，即分國抵免限額、綜合抵免限額和分項抵免限額:

　　(1)分國抵免限額。即居住國政府對其居民納稅人來自每一個外國的所得，分別計算抵免限額。其計算公式為：

　　分國抵免限額

　　=國內外應稅所得額×本國稅率×(某一外國應稅所得額/國內外應稅所得額)

　　=某一外國應稅所得額×本國稅率

　　(2)綜合抵免限額。即居住國政府對其居民納稅人的全部外國來源所得，不分國別、項目匯總在一起計算抵免限額。其計算公式是：

　　綜合抵免限額

　　=國內外應稅所得額×本國稅率×(國外應稅所得額/國內外應稅所得額)

　　=國外應稅所得額×本國稅率

　　采用綜合抵免的方法，可以使跨國納稅人在不同國家發生的不足限額和超限額部分互相抵消。綜合抵免可以使納稅人獲得最大限度的抵免。

　　(3)分項抵免限額。

　　在采用綜合抵免法時，為防止納稅人以某一外國較低稅率形成的不足限額部分，沖抵另一外國較高稅率形成的超限額部分進行國際間稅收逃避，對某些項目的收入采用單獨計算抵免限額的方法。其計算公式為：

　　分項抵免限額

　　=國內外應稅所得×本國稅率×(國外某一單項所得額/國內外應稅所得額)

　　=國外某一單項所得額×本國稅率

　　【例題】甲國居民有來源于乙國經營所得100萬、特許權使用費所得50萬元，甲、乙兩國所得稅稅率分別為50%、40%，甲、乙兩國特許權使用費所得稅稅率分別為10%、20%，在分項抵免下，甲國應對上述所得征收所得稅為()

　　A 55萬 B 15萬 C 10萬 D 5

　　答案：C

　　解析：

　　第一步，計算抵免限額。

　　經營所得抵免限額=100×50%=50萬元

　　特許權使用費抵免限額=50*10% =5萬

　　第二步，計算實際抵免額。

　　經營所得實際繳納：100*40%=40萬<抵免限額50萬元，可以全額抵免

　　特許權使用費實際繳納：50*20%=10萬>抵免限額5萬元，當期只需抵免5萬元

　　第三步，計算甲國實際征收了多少稅

　　經營所得需要補繳10萬元，特許權使用費不需要補繳。

　　稅收饒讓，是指居住國政府對其居民在國外得到的所得稅減免優惠的部分，視同在國外實際繳納的稅款給予稅收抵免，不再按居住國稅法規定的稅率進行補征。可見，稅收饒讓是稅收抵免的延伸，是以稅收抵免的發生為前提的，其目的主要是為了保障各國稅收優惠措施的實際效果。