九、事務(wù)所侵權(quán)賠償順位和賠償責(zé)任范圍

　　1.關(guān)于事務(wù)所侵權(quán)賠償順位

　　(1)事務(wù)所與被審計單位之間的責(zé)任順位

　　審計報告使用人由于信賴不實審計報告而從事相關(guān)交易導(dǎo)致?lián)p失的情況主要以下三種：

　　一是報告使用人與被審計單位之間發(fā)生買賣、借貸合同等交易關(guān)系，因被審計單位違約而導(dǎo)致?lián)p失;

　　二是報告使用人在證券發(fā)行市場，購買了被審計單位發(fā)行的證券而導(dǎo)致?lián)p失;

　　三是報告使用人在證券交易市場，使用了被審計單位的股票、債券、股票期權(quán)等金融工具進(jìn)行交易而導(dǎo)致?lián)p失。

　　三種情況從因果關(guān)系的角度看，被審計單位的違約或欺詐行為是導(dǎo)致報告使用人損失的直接原因，不實審計報告只是間接原因。基于這種直接原因與間接原因的區(qū)分，對于報告使用人的損失，應(yīng)當(dāng)由被審計單位承擔(dān)第一順位的責(zé)任，事務(wù)所承擔(dān)在后順位的責(zé)任。

　　《司法解釋》規(guī)定，“應(yīng)先由被審計單位賠償利害關(guān)系人的損失”。

　　(2)被審計單位與其瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位

　　被審計單位的瑕疵出資股東因其未盡出資義務(wù)，應(yīng)當(dāng)在瑕疵出資數(shù)額范圍內(nèi)向公司債權(quán)人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任。

　　《司法解釋》“被審計單位的出資人虛假出資、不實出資或者抽逃出資，事后未補(bǔ)足，且依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計單位財產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任”。

　　(3)事務(wù)所與被審計單位瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位

　　就被審計單位的瑕疵出資股東對債權(quán)人的責(zé)任，司法解釋明確，企業(yè)出資人未出資或出資不實，應(yīng)當(dāng)對企業(yè)的債權(quán)人承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任。

　　但對事務(wù)所與被審計單位的瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位，未做出明確規(guī)定。

　　在司法實踐中，出于被告清償能力考慮，有些法院往往將事務(wù)所作為“深口袋”被告，判令事務(wù)所與被審計單位的出資人承擔(dān)連帶責(zé)任。《司法解釋》規(guī)定，對被審計單位、出資人的財產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由事務(wù)所在其不實審計金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。

　　2.關(guān)于事務(wù)所侵權(quán)賠償責(zé)任范圍

　　先由被審計單位賠償利害關(guān)系人的損失，被審計單位的出資人虛假出資、不實出資或者抽逃出資，事后未彌補(bǔ)，且依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計單位財產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任。對被審計單位、出資人的財產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由會計師事務(wù)所在其不實審計金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。

　　兩個突出問題

　　1.事務(wù)所與其分支機(jī)構(gòu)關(guān)系問題

　　會計師事務(wù)所與其分支機(jī)構(gòu)作為共同被告的，會計師事務(wù)所對其分支機(jī)構(gòu)的責(zé)任承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。

　　2.事務(wù)所未經(jīng)審批被擅自追加為被執(zhí)行人的問題。

　　《司法解釋》規(guī)定：“本司法解釋所涉會計師事務(wù)所侵權(quán)賠償糾紛未經(jīng)審判，人民法院不得將會計師事務(wù)所追加為被執(zhí)行人。”

　　【例題5·簡答題】(2010年)

　　甲、乙、丙三位出資人共同投資設(shè)立丁有限責(zé)任公司(以下簡稱丁公司)。甲、乙出資人按照出資協(xié)議的約定按期繳納了出資額，丙出資人通過與銀行串通編造虛假的銀行進(jìn)賬單，虛構(gòu)了出資。ABC會計師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)接受委托對擬設(shè)立的丁公司的注冊資本進(jìn)行審驗，并委派A注冊會計師擔(dān)任項目組負(fù)責(zé)人。

　　審驗過程中，A注冊會計師按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求，實施了檢查文件記錄、向銀行函證等必要的程序，保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，但未能發(fā)現(xiàn)丙出資人的虛假出資情況。A注冊會計師在出具的驗資報告中認(rèn)為，各出資人已全部繳足出資額，并在驗資報告的說明段中注明“本報告僅供工商登記使用”。

　　丁公司注冊登記半年后，丙出資人補(bǔ)足虛構(gòu)的出資額。一年后，乙出資人抽逃其全部出資額。兩年后，丁公司因資金短缺和經(jīng)營不善等原因?qū)е沦Y不低債，無力償付戊供應(yīng)商的材料款。戊供應(yīng)商以ABC會計師事務(wù)所出具不實驗資報告為由，向法院提供民事訴訟，要求ABC會計師事務(wù)所承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。

　　ABC會計師事務(wù)所提出三項抗辯理由，要求免于承擔(dān)民事責(zé)任：

　　一是審驗工作乃分支機(jī)構(gòu)所為，與本會計師事務(wù)所無關(guān);

　　二是戊供應(yīng)商與本會計師事務(wù)所及分支機(jī)構(gòu)不存在合約關(guān)系，因而不是利害關(guān)系人;

　　三是驗資報告已經(jīng)注明“僅供工商登記使用”，戊供應(yīng)商因不當(dāng)使用驗資報告而遭受損失與本會計師事務(wù)所無關(guān)。

　　要求：

　　回答下列問題，并簡要說明理由：

　　(1)戊供應(yīng)商可以對哪些單位或個人提起民事訴訟?

　　(2)ABC會計師事務(wù)所提供的抗辯理由是否成立?

　　(3)ABC會計師事務(wù)所是否可以免于承擔(dān)民事責(zé)任?

　　『正確答案』

　　(1)戊供應(yīng)商可以對丁公司、丁公司的乙出資人、ABC會計師事務(wù)所及其分支機(jī)構(gòu)提起民事訴訟。

　　依據(jù)《司法解釋》第三條規(guī)定，利害關(guān)系人應(yīng)對會計師事務(wù)所和被審計單位一并提起訴訟;同時，對虛假出資或不實出資、抽逃出資，且事后未補(bǔ)足的，人民法院可以將該出資人列為第三人參加訴訟。

　　(【解析】戊供應(yīng)商可以對丁公司、乙出資人、ABC會計師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)以及ABC會計師事務(wù)所提起民事訴訟。

　　理由：①利害關(guān)系人可以對事務(wù)所提起訴訟，同時如果利害關(guān)系人未對被審計單位提起訴訟而直接對會計師事務(wù)所提起訴訟的，應(yīng)當(dāng)將被審計單位作為共同被告參加訴訟。

　　②被審計單位出資人虛假出資或出資不實、抽逃出資，且事后未補(bǔ)足的，人民法院可以將該出資人列為第三人參加訴訟。乙出資人抽逃出資且事后未補(bǔ)足，可以對其提起民事訴訟。丙雖然有虛假出資，但是事后已經(jīng)補(bǔ)足，不用作為第三人參加訴訟。

　　③利害關(guān)系人對會計師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)提起訴訟的，人民法院可以將該會計師事務(wù)所列為共同被告參加訴訟。)

　　(2)不能成立。

　　依據(jù)《司法解釋》第三條規(guī)定，ABC會計師事務(wù)所及其分支機(jī)構(gòu)應(yīng)作為共同被告;

　　依據(jù)《司法解釋》第二條規(guī)定，戊供應(yīng)商合理依賴ABC會計師事務(wù)所分支機(jī)構(gòu)的不實報告而與丁公司進(jìn)行交易并遭受損失，應(yīng)認(rèn)定為注冊會計師法規(guī)定的利害關(guān)系人;

　　依據(jù)《司法解釋》第九條規(guī)定，ABC會計師事務(wù)所在報告中注明“本報告僅供工商登記使用”，不能作為免責(zé)事由。

　　(【解析】ABC會計師事務(wù)所提供的三條抗辯理由都不能成立。

　　理由1，ABC會計師事務(wù)所及其分支機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)作為共同被告。本題中利害關(guān)系人對事務(wù)所提起訴訟是可以的。

　　理由2，判斷是否是利害關(guān)系人不是以是否存在和約關(guān)系為前提，而是因合理信賴或者使用會計師事務(wù)所出具的不實報告，與被審計單位進(jìn)行交易或者從事與被審計單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，所以戊供應(yīng)商屬于利害關(guān)系人。

　　理由3，準(zhǔn)則規(guī)定在驗資報告中注明的“僅供工商登記使用”等內(nèi)容，不能作為免責(zé)事由。)

　　(3)ABC會計師事務(wù)所可免于承擔(dān)民事責(zé)任。

　　理由：已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎;驗資業(yè)務(wù)所必須依賴的銀行提供了虛假證明文件，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)丙出資人虛假出資;已經(jīng)遵守驗資程序進(jìn)行審核并出具報告，但乙出資人在注冊登記后抽逃資金;盡管在出具驗資報告時，丙出資人未足額出資，但在公司登記半年后已補(bǔ)足出資。

　　(【解析】ABC公司可以免于承擔(dān)民事責(zé)任。

　　理由：會計師事務(wù)所可以證明存在下列情況，所以不用承擔(dān)民事責(zé)任：

　　已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則確定的工作程序并保持了必要的職業(yè)謹(jǐn)慎;審計業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或者不實的證明文件，會計師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實;已經(jīng)遵照驗資程序進(jìn)行審核并出具報告，但被審計單位在注冊登記之后抽逃出資;為登記時未出資或者未足額出資的出資人出具不實報告，但出資人在登記后已補(bǔ)足出資。)

　　【點評】本題主要考核“驗資與抗辯事由”知識點。

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