注冊會計師考試進入了強化階段，為了幫助大家更系統的掌握重點考點，小編每天為大家整理一個重要考點，利用剩下的時間每日攻克一考點，成功通過CPA會計考試。

　　主營業務收入的實質性程序

　　1、實施實質性分析程序【簡答題/綜合題考點】

　　(1)建立有關數據的期望值：

　　a)將本期數據與上期數據進行比較和分析;

　　b)計算本期重要產品的毛利率，與上期數據或行業數據比較分析;

　　c)比較本期各月、各類主營業務收入的波動情況等。

　　(2)確定可接受的差異額;

　　(3)將實際金額與期望值相比較，計算差異;

　　(4)如果差異超過可接受差異額，注冊會計師需要對差異額的全額進行調查證實，而非僅針對超出可接受差異額的部分。

　　2、檢查主營業務收入確認方法是否符合企業會計準則的規定

　　(1)交款提貨：注冊會計師應檢查被審計單位是否收到貨款，以及發票和提貨單是否已交付購貨單位。

　　(2)預收賬款：注冊會計師應檢查被審計單位是否收到了貨款，商品是否已經發出。

　　(3)附有銷售退回條件的商品銷售：如果對退貨部分能作合理估計的，注冊會計師應檢查其是否按估計不會退貨部分確認收入;如果對退貨部分不能作合理估計的，注冊會計師應檢查其是否在退貨期滿時確認收入。

　　(4)以舊換新：注冊會計師應檢查銷售的商品是否按照商品銷售的方法確認收入，回收的商品是否作為購進商品處理。

　　(5)出口銷售：注冊會計師應根據交易的定價和成交方式，并結合合同中有關貨物運輸途中風險承擔的條款，檢查收入確認的時點和金額。

　　(6)銷貨退回：注冊會計師應結合原始銷售憑證檢查其會計處理是否正確，結合存貨項目審計關注其真實性。

　　(7)折扣折讓：注冊會計師應檢查折扣與折讓的會計處理是否正確。

　　3、逆查【簡答題/綜合題必考點】

　　以主營業務收入明細賬中的會計分錄為起點，檢查相關原始憑證如訂購單、銷售單、發運憑證、發票等，以評價已入賬的營業收入是否真實發生。

　　4、順查【簡答題/綜合題必考點】

　　(1)從發運憑證中選取樣本，追查至銷售發票存根和主營業務收入明細賬，以確定是否存在遺漏事項;

　　(2)注冊會計師必須能夠確信全部發運憑證均已歸檔，可以通過檢查發運憑證的順序編號來查明。

　　5、實施銷售截止測試【多選題/簡答題考點】

　　(1)選取資產負債表日前后若干天的發運憑證，與主營業務收入明細賬進行核對;同時，從主營業務收入明細賬選取在資產負債表日前后若干天的憑證，與發運憑證核對;以確定銷售是否存在跨期現象。

　　(2)復核資產負債表日前后銷售和發貨水平，確定業務活動水平是否異常，并考慮是否有必要追加實施截止測試程序。

　　(3)取得資產負債表日后所有的銷售退回記錄，檢查是否存在提前確認收入的情況。

　　(4)結合對資產負債表日應收賬款的函證程序，檢查有無未取得對方認可的銷售。

　　【提示】

　　實務中，注冊會計師實施銷售截止測試應當關注：

　　a)實施截止測試的前提是注冊會計師識別出能夠證明某筆銷售符合收入確認條件的關鍵單據。

　　b)實務中，由于開票日期滯后于收入可確認日期的情況并不少見，通常不能將開票日期作為收入確認的日期。

　　c)注冊會計師需要運用職業判斷，選擇適當的審計路徑實施有效的收入截止測試，也可以考慮在同一主營業務收入科目審計中并用兩條路徑。

　　6、應對舞弊風險的非常規的審計程序

　　(1)調查被審計單位客戶的工商登記資料和其他信息，了解客戶是否真實存在，其業務范圍是否支持其采購行為;

　　(2)檢查與已收款交易相關的收款記錄及原始憑證，檢查付款方是否為銷售交易對應的客戶;

　　(3)考慮利用反舞弊專家的工作，對被審計單位和客戶的關系及交易進行調查。對于與關聯方發生的銷售交易，注冊會計師要結合對關聯方關系和交易的風險評估結果，實施特定的審計程序。

　　真題和模擬題精講

　　多項選擇題【2014年真題】

　　下列各項審計程序中，可以為營業收入發生認定提供審計證據的有(　　)。

　　A.從營業收入明細賬中選取若干記錄，檢查相關原始憑證

　　B.對應收賬款余額實施函證

　　C.檢查應收賬款明細賬的貸方發生額

　　D.調查本年新增客戶的工商資料、業務活動及財務狀況

　　[答案]ABCD

　　[點評]本題要求選擇“可以”為營業收入發生認定提供審計證據的程序，既包括直接程序，也包括間接程序;選項A中，逆查可以直接證實營業收入的發生認定;選項B中，對應收賬款余額實施函證，可以證實應收賬款的存在認定，進而為營業收入的發生認定提供審計證據;選項C中，檢查應收賬款明細賬的貸方發生額，可以證實應收賬款的收回情況，進而間接佐證相關營業收入真實發生;選項D中，調查相關工商資料等，可以發現虛構新增客戶的情況。

　　簡答題【模擬題】

　　明星會計師事務所接受委托審計A公司20×4年度財務報表，在審計過程中，審計項目組對A公司銷售主管進行了訪談。銷售主管表示，A公司產品銷售主要采用以下四種交貨方式：

　　(1)以A公司倉庫為交貨地點，由客戶自提產品;

　　(2)以A公司倉庫為交貨地點，由客戶委托A公司安排外部專業運輸公司將產品發運至客戶倉庫，并有客戶承擔運費;

　　(3)由A公司將產品發運至客戶指定地點交貨;

　　(4)A公司將產品發運至客戶倉庫，在客戶實際使用A公司產品時確認交貨。

　　針對上述第1項至第4項交貨方式，假定不考慮其他條件，針對不同交貨方式下營業收入截止認定，逐項設計應實施的進一步實質性程序。

　　[答案]

　　(1)從營業收入明細賬中選取資產負債表日前后若干天的銷售記錄，與出庫憑證核對。選取資產負債表日前后若干天的出庫憑證，與營業收入明細賬核對。

　　(2)從營業收入明細賬中選取資產負債表日前后若干天的銷售記錄，與發運憑證核對。選取資產負債表日前后若干天的發運憑證，與營業收入明細賬核對。

　　(3)從營業收入明細賬中選取資產負債表日前后若干天的銷售記錄，與客戶收貨記錄核對。選取資產負債表日前后若干天的收貨記錄，與營業收入明細賬核對。

　　(4)從營業收入明細賬中選取資產負債表日前后若干天的銷售記錄，與客戶實際使用產品的確認記錄核對。選取資產負債表日前后若干天的客戶實際使用產品的確認記錄，與營業收入明細賬核對。

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