點擊查看：2018年注冊會計師考試《審計》復習要點匯總

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　　五、如果被詢證者在回函中包括免責或其他限制條款，這種免責或限制條款是否會影響回函的可靠性?

　　答：無論是采用紙質還是電子介質，被詢證者的回函中都可能包括免責或其他限制條款。回函中存在免責或其他限制條款是影響外部函證可靠性的因素之一，但這種限制不一定使回函失去可靠性，注冊會計師能否依賴回函信息以及依賴的程度取決于免責或限制條款的性質和實質。

　　(一)對回函可靠性不產生影響的條款

　　回函中格式化的免責條款可能并不會影響所確認信息的可靠性，實務中常見的這種免責條款的例子包括：

　　1.“提供的本信息僅出于禮貌，我方沒有義務必須提供，我方不因此承擔任何明示或暗示的責任、義務和擔保”。

　　2.“本回復僅用于審計目的，被詢證方、其員工或代理人無任何責任，也不能免除注冊會計師做其他詢問或執行其他工作的責任”。

　　其他限制條款如果與所測試的認定無關，也不會導致回函失去可靠性。例如，當注冊會計師的審計目標是投資是否存在，并使用函證來獲取審計證據時，回函中針對投資價值的免責條款不會影響回函的可靠性。

　　(二)對回函可靠性產生影響的限制條款

　　一些限制條款可能使注冊會計師對回函中所包含信息的完整性、準確性或注冊會計師能夠信賴其所含信息的程度產生懷疑，實務中常見的此類限制條款的例子包括：

　　1.“本信息是從電子數據庫中取得，可能不包括被詢證方所擁有的全部信息”;

　　2.“本信息既不保證準確也不保證是最新的，其他方可能會持有不同意見”;

　　3.“接收人不能依賴函證中的信息”。

　　如果限制條款使注冊會計師將回函作為可靠審計證據的程度受到了限制，則注冊會計師可能需要執行額外的或替代審計程序。這些程序的性質和范圍將取決于財務報表項目的性質、所測試的認定、限制條款的性質和實質，以及通過其他審計程序獲取的相關證據等因素。如果注冊會計師不能通過替代或額外的審計程序獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第 1502號——在審計報告中發表非無保留意見》的規定，確定其對審計工作和審計意見的影響。在特殊情況下，如果限制條款產生的影響難以確定，注冊會計師可能認為要求被詢證者澄清或尋求法律意見是適當的。

　　六、實施函證程序時，注冊會計師需要關注的舞弊風險跡象以及采取的應對措施有哪些?

　　答：在函證過程中，注冊會計師需要始終保持職業懷疑，對舞弊風險跡象保持警覺。

　　(一)注冊會計師需要關注的舞弊風險跡象

　　與函證程序有關的舞弊風險跡象的例子包括：

　　1. 管理層不允許寄發詢證函;

　　2. 管理層試圖攔截、篡改詢證函或回函，如堅持以特定的方式發送詢證函;

　　3. 被詢證者將回函寄至被審計單位，被審計單位將其轉交注冊會計師;

　　4. 注冊會計師跟進訪問被詢證者，發現回函信息與被詢證者記錄不一致，例如，對銀行的跟進訪問表明提供給注冊會計師的銀行函證結果與銀行的賬面記錄不一致;

　　5. 從私人電子信箱發送的回函;

　　6. 收到同一日期發回的、相同筆跡的多份回函;

　　7. 位于不同地址的多家被詢證者的回函郵戳顯示的發函地址相同;

　　8. 收到不同被詢證者用快遞寄回的回函，但快遞的交寄人或發件人是同一個人或是被審計單位的員工;

　　9. 回函郵戳顯示的發函地址與被審計單位記錄的被詢證者的地址不一致;

　　10. 不正常的回函率，例如：銀行函證未回函;與以前年度相比，回函率異常偏高或回函率重大變動;向被審計單位債權人發送的詢證函回函率很低;

　　11. 被詢證者缺乏獨立性，例如：被審計單位及其管理層能夠對被詢證者施加重大影響以使其向注冊會計師提供虛假或誤導信息(如被審計單位是被詢證者唯一或重要的客戶或供應商);被詢證者既是被審計單位資產的保管人又是資產的管理者。

　　(二)針對舞弊風險跡象注冊會計師可以采取的應對措施

　　針對舞弊風險跡象，注冊會計師根據具體情況可以實施的審計程序的例子包括：

　　1. 驗證被詢證者是否存在、是否與被審計單位之間缺乏獨立性，其業務性質和規模是否與被詢證者和被審計單位之間的交易記錄相匹配;

　　2. 將與從其他來源得到的被詢證者的地址(如與被審計單位簽訂的合同上簽署的地址、網絡上查詢到的)相比較，驗證寄出方地址的有效性;

　　3. 將被審計單位檔案中有關被詢證者的簽名樣本、公司公章與地址回函核對;

　　4. 要求與被詢證者相關人員直接溝通討論詢證事項，考慮是否有必要前往被詢證者工作地點以驗證其是否存在;

　　5. 分別在中期和期末寄發詢證函，并使用被審計單位賬面記錄和其他相關信息核對相關賬戶的期間變動;

　　6.考慮從金融機構獲得被審計單位的信用記錄，加蓋該金融機構公章，并與被審計單位會計記錄相核對，以證實是否存在被審計單位沒有記錄的貸款、擔保、開立銀行承兌匯票、信用證、保函等事項。根據金融機構的要求，注冊會計師獲取信用記錄時可以考慮由被審計單位人員陪同前往。在該過程中，注冊會計師需要注意確認該信用記錄沒有被篡改。

　　【必背考點4】分析程序

　　(一)分析程序的用途和目的

　　(1)用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環境。(必須實施)

　　(2)用作實質性程序，以識別別財務報表認定層次的重大錯報風險。(選擇性實施)

　　(3)在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核，目的是確定財務報表整體是否與其對被審計單位的了解一致(必須實施)

　　(二)用作風險評估程序

　　(1)并非在了解被審計單位及其環境的所有方面軍事史分析程序。如了解內部控制中不使用分析程序。

　　(2)所使用的數據匯總性比較強，其對象主要是財務報表中賬戶余額及其相互之間的關系

　　(3)與實質性分析程序相比，在風險評估過程中使用的分析程序所進行比較的性質、預期值的精確程度，以及所進行的分析和調查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。

　　(三)用作實質性程序

　　1、實施的前提

　　(1)當使用分析程序比細節測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節測試，運用實質性分析程序。

　　(2)如果重大錯報風險較低且數據之間存在穩定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質性分析程序獲取充分、適當的審計證據。

　　2、實質性分析程序對特定認定的適用性

　　并非所有認定都適合使用實質性分析程序，如果數據之間不存在穩定的可預期關系，注冊會計師將無法運用實質性分析程序。

　　3、實質性分析程序的有效性

　　(1)相對于細節測試而言，實質性分析程序能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的橫具在很大程度上是間接證據，證明力相對較弱

　　(2)預期值的準確性越高，注冊會計師通過分析程序獲取的保證水平越高

　　(3)可容忍錯報越低，可接受的差異額越小。注冊會計師可以通過降低可接受的差異額應對重大錯報風險的增加。

　　(四)用于總體復核

　　1、總體復核階段分析程序的特點

　　因為在總體復核階段實施的分析程序并非為了對特定賬戶余額和披露提供實質性的保證水平，因此并不如實質性分析程序那樣詳細和具體，而往往集中在財務報表層次。

　　2、再評估重大錯報風險

　　如果識別出以前未識別的重大錯報風險，注冊會計師應當重新考慮對全部或部分各類交易、賬戶余額、列報評估的風險是否恰當，并在此基礎上重新評價之前計劃的審計程序是否充分，是否有必要追加審計程序。

　　分析程序用到的常用財務指標

　　1、流動比率

　　指標計算：流動比率=流動資產/流動負債

　　指標評價：

　　①一般來說，流動比率越高，說明資產的流動性越強，短期償債能力越強;流動比率越低，說明資產的流動性越差，短期償債能力越弱。

　　②過高的流動比率，可能是存貨超儲積壓、存在大量應收賬款的結果;也可能反映企業擁有過分充裕的現金，說明企業資金利用不充分，有可能降低企業的獲利能力。

　　③企業所處行業經營性質不同，對資產的流動性要求也不同，;企業經營和財務管理方式也會影響流動比率。

　　2、速動比率

　　指標計算：速動比率=速動資產/流動負債

　　速動資產是企業在短期內可變現的資產，等于流動資產減去存貨、一年內到期的非流動資產及其他流動資產后的金額，包括貨幣資金交易性金融資產和應收賬款等。

　　指標評價：一般來說，速動比率越高，說明資產的流動性越強，短期償債能力越強;速動比率越低，說明資產的流動性越差，短期償債能力越弱。

　　各企業的速動比率應該根據行業特征和其他因素加以評價，同時還應注意對應收賬款變現能力這一因素的分析。

　　3、現金比率

　　指標計算：現金比率=現金及現金等價物/流動負債

　　指標評價：一般來說，現金比率越高，說明資產的流動性越強，短期償債能力越強，但同時表明企業持有大量不能產生收益的現金，可能會降低企業的獲利能力;現金比率越低，說明資產的流動性越差，短期償債能力越弱。

　　4、資產負債率

　　指標計算：資產負債率=負債總額/資產總額×100%

　　指標評價：該指標用來衡量企業利用債權人提供資金進行經營活動的能力，反應債權人發放貸款的安全程度。

　　一般來說，負債比率越高，說明企業利用債權人提供資金進行經營活動的能力越強，而債權人發放貸款的安全程度越低，企業償還長期債務的能力越弱;反之則像反;

　　在企業資產凈利潤高于負債資本成本率的條件下，企業負債經營會因代價較小使所有者權益的收益增加。

　　5、產權比率

　　指標計算：產權比率=負債總額/所有者權益總額×100%

　　指標評價：該指標表明由債權人提供的資金和由投資者提供的資金來源的相對關系，反映企業財務結構是否安穩。

　　一般來說，產權比率越高，說明企業償還長期債務的能力越弱;產權比率越低，說明企業償還長期債務的能力越強。

　　6、已獲利息倍數

　　指標計算：以獲取利息倍數=息稅前利潤/利潤總額=(利潤總額+利息費用)/(利息費用+資本化利息)

　　公式中的利息費用是支付給債權人全部利息，包括財務費用中的利息和計入固定資產等的利息，包括財務費用中的利息和計入固定資產等的利息已獲利息倍數反映企業用經營所得支付債務利息的能力。

　　指標評價：一般來說，已獲取利息倍數至少應等于1。該項指標越大，說明支付債務利息的能力越強;這項指標越小，說明支付債務利息的能力越弱。

　　(二)反映營運能力的比率

　　1、應收賬款周轉率

　　應收賬款周轉次數：

　　指標計算：應收賬款周轉次數=銷售收入凈額/應收賬款平均余額 其中，銷售凈額=銷售收入-銷售退回、折讓、折扣

　　應收賬款平均余額=(期初應收賬款+期末應收賬款)/2

　　指標評價：應收賬款周轉次數越多，說明應收賬款的變現能力越強，企業應收賬款的管理水平越高;應收賬款周轉次數越少，說明應收賬款的變現能力越弱，企業應收賬款的管理水平越低。

　　2、存貨周轉率

　　(1)存貨周轉次數

　　指標計算：存貨周轉次數=銷貨成本/平均存貨 其中，平均存貨=(期初存貨+期末存貨)/2

　　指標評價：存貨周轉次數越多，說明存貨周轉快，企業實現的利潤會相應增加，企業的存貨管理說平越高;存貨周轉次數越少，說明企業占用在存貨上的資金越多，存貨管理水平越低。

　　(2)存貨周轉天數

　　指標計算：存貨周轉天數=360/存貨周轉次數=平均存貨×1360/銷貨成本

　　指標評價：存貨周轉天數越少，存貨周轉次數越多，說明存貨周轉快，企業實現的利潤會相應增加，企業的存貨管理水平越高;存貨周轉天數越多，存貨周轉次數越少，說明企業占用在存貨上的資金越多，存貨管理水平越低。

　　3、總資產周轉率

　　指標計算：總資產周轉率=銷售(營業)收入凈額/平均資產總額

　　平均資產總額=(起初總資產+期末總資產)/2

　　指標評價：此指標用來衡量企業資產整體的使用效率，總資產周轉速度越快越好

　　(三)反應獲利能力的比率

　　通用指標包括銷售凈利潤、總資產報酬率、凈資產收益率和美股收益。

　　1、銷售(營業)凈利潤=凈利潤/銷售(營業)收入凈額×100%

　　2、總資產報酬率=凈利潤/資產平均總額×100%

　　資產平均總額=(期初資產總額+期末資產總額)/2

　　3、凈資產收益率=凈利潤/平均凈資產×100%

　　4、每股收益(簡單了解)

　　【記憶口訣】風險評估與總體復核階段，必須使用分析程序;實質性程序中，選擇運用分析程序;控制測試中，萬萬不能用分析程序。

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