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　　第十一章債務重組

　　〔 基本要求〕

　　（一）掌握債務人對債務重組的會計處理

　　（二）掌握債權人對債務重組的會計處理

　　（三）熟悉債務重組方式

　　〔 考試內容〕

　　第一節債務重組方式

　　債務重組，是指在債務人發生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。其中，債務人發生財務困難，是指因債務人出現資金周轉困難、經營陷入困境或者其他方面的原因等，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務。債權人作出讓步，是指債權人同意發生財務困難的債務人現在或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務。"債權人作出讓步"的情形主要包括：債權人減免債務人部分債務本金或者利息、降低債務人應付債務的利率等。

　　債務重組主要有以下幾種方式：

　　（一）以資產清償債務，是指債務人轉讓其資產給債權人以清償債務的債務重組方式

　　（二）將債務轉為資本，是指債務人將債務轉為資本，同時債權人將債權轉為股權的債務重組方式

　　（三）修改其他債務條件，是指修改不包括上述第一、第二種情形在內的債務條件進行債務重組的方式，如減少債務本金、減少債務利息等

　　（四）以上二種方式的組合，是指采用以上三種方式共同清償債務的債務重組形式

　　第二節債務重組的會計處理

　　一、以現金清償債務

　　（一）以現金清償債務的，債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與實際支付現金之間的差額，計入當期損益（營業外收入）

　　（二）以現金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，計入當期損益（營業外支出）。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，沖減后尚有余額的，計入營業外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。

　　二、以非現金資產清償債務

　　（一）以非現金資產清償債務的，債務人應當在符合金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，計入當期損益（營業外收入）。轉讓的非現金資產公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益

　　非現金資產公允價值與賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：

　　1 .非現金資產為存貨的，應當視同銷售處理，根據本書"第十三章收入"相關規定，按非現金資產的公允價值確認銷售商品收入，同時結轉相應的成本。

　　2 .非現金資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業外收入或營業外支出。

　　3 .非現金資產為長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。

　　（二）以非現金資產清償債務的，債權人應當對受讓的非現金資產按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現金資產的公允價值之間的差額，在滿足金融資產終止確認條件時，計入當期損益（營業外支出）。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，沖減后尚有余額的，計入營業外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。

　　三、將債務轉為資本

　　（一）將債務轉為資本的，債務人應當在滿足金融負債終止確認條件時，終止確認重組債務，并將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本（或者實收資本），股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益（營業外收入）。

　　（二）將債務轉為資本的，債權人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，比照以非現金資產清償債務的債務重組會計處理規定進行處理。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，沖減后尚有余額的，計入營業外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產減值損失。

　　四、修改其他債務條件

　　（一）修改其他債務條件的，債務人應當將修改其他債務條件后債務的公允價值。

　　作為重組后債務的入賬價值。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值之間的差額，計入當期損益（營業外收入）。

　　修改后的債務條款如涉及或有應付金額，且該或有應付金額符合預計負債確認條件的，債務人應當將該或有應付金額確認為預計負債。例如，債務重組協議規定，債務人在債務重組后一定期間內，其業績改善到一定程度或者符合一定要求（如扭虧為盈、擺脫財務困境等），應向債權人額外支付一定款項，當債務人承擔的或有應付金額符合預計負債確認條件時，應當將該或有應付金額確認為預計負債。

　　重組債務的賬面價值，與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額，計入當期損益（營業外收入）。

　　或有應付金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應付金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。或有應付金額在隨后會計期間沒有發生的，企業應當沖銷已確認的預計負債，同時確認營業外收入。

　　（二）修改其他債務條件的，債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權的賬面價值之間的差額，比照以現金清償債務的債務重組會計處理規定進行處理。

　　修改后的債務條款中涉及或有應收金額的，債權人不應當確認或有應收金額，不得將其計入重組后債權的賬面價值。

　　或有應收金額，是指需要根據未來某種事項出現而發生的應收金額，而且該未來事項的出現具有不確定性。

　　五、混合重組

　　（一）債務重組采用以現金清償債務、非現金資產清償債務、將債務轉為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債務人應當依次以支付的現金、轉讓的非現金資產公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，再按照修改其他債務條件的債務重組會計處理規定進行處理。

　　（二）債務重組采用以現金清償債務、非現金資產清償債務、將債務轉為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債權人應當依次以收到的現金、接受的非現金資產公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債權的賬面余額，再按照修改其他債務條件的債務重組會計處理規定進行處理。

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