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2010年會(huì)計(jì)職稱(chēng)《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》基礎(chǔ)講義(6)

考試吧整理了《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》基礎(chǔ)班的講義,希望能夠幫助大家備考。本篇為講義第六章,主要介紹了金融資產(chǎn)的相關(guān)知識(shí)點(diǎn),并通過(guò)例題加深理解。

  第五節(jié) 金融資產(chǎn)減值

  一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)

  企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查,有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

  二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量

  金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量見(jiàn)下表。

  金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量

  (一)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

  1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí),應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失)現(xiàn)值,減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失,計(jì)入當(dāng)期損益。

  2.對(duì)于存在大量性質(zhì)類(lèi)似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè),在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí),應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái),單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。

  3.對(duì)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后,如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù),且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)(如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等),原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回,計(jì)入當(dāng)期損益。但是,該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

  4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定,在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分,確認(rèn)為減值損失,計(jì)入當(dāng)期損益。

  5.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后,利息收入應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。

  P101~102

  【例6-10】甲銀行1年前向客戶(hù)A發(fā)放了一筆3年期貸款,劃分為貨款和應(yīng)收款項(xiàng),且屬金額重大者。今年,由于外部新技術(shù)沖擊,客戶(hù)A的產(chǎn)品市場(chǎng)銷(xiāo)路不暢,存在嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難,故不能按期及時(shí)償還甲銀行的貸款本金和利息。為此,提出與甲銀行調(diào)整貸款條款,以便順利渡過(guò)財(cái)務(wù)難關(guān)。甲銀行同意客戶(hù)A提出的要求。以下是五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案:

  (1)客戶(hù)A在貨款原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金,但不包括按原條款應(yīng)計(jì)的利息;

  (2)在原到期日,客戶(hù)A償還貸款的全部本金,但不包括按原條款應(yīng)計(jì)的利息;

  (3)在原到期日,客戶(hù)A償還貸款的全部本金,以及償還低于原貸款應(yīng)計(jì)的利息;

  (4)客戶(hù)A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金,以及原貸款期間應(yīng)計(jì)的利息,但貸款展期期間不支付任何利息;

  (5)客戶(hù)A在原到期日后5年內(nèi)償還貸款的全部本金、原貸款期間和展期期間應(yīng)計(jì)的利息。

  在上述五種可供選擇的貸款條款調(diào)整方案下,哪一種需要在今年年末確認(rèn)減值損失?

  不難看出,在上述方案(1)至(4)下,貸款未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值一定小于當(dāng)前賬面價(jià)值,因此,甲銀行采用方案(1)至(4)中的任何一種,都需要在調(diào)整貸款日確認(rèn)和計(jì)量貸款減值損失。

  對(duì)于方案(5),雖然客戶(hù)A償付貸款本金和利息的時(shí)間發(fā)生變化,但甲銀行仍能收到延遲支付的利息所形成的利息。在這種情況下,如果按貸款發(fā)放時(shí)確定的實(shí)際利率計(jì)算,貸款未來(lái)現(xiàn)金流入現(xiàn)值將與當(dāng)前賬面價(jià)值相等。因此,不需要確認(rèn)和計(jì)量貸款減值損失。

  【例6-11】20×5年1月1日,A銀行以“折價(jià)”方式向B企業(yè)發(fā)放一筆5年期貸款5 000萬(wàn)元(實(shí)際發(fā)放給B企業(yè)的款項(xiàng)為4 900萬(wàn)元),合同年利率為10%。A銀行將其劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng),初始確認(rèn)該貸款時(shí)確定的實(shí)際利率為10.53%。

  20×7年12月31日,有客觀證據(jù)表明B企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難,A銀行據(jù)此認(rèn)定對(duì)B企業(yè)的貸款發(fā)生了減值,并預(yù)期20×8年12月31日將收到利息500萬(wàn)元,但20×9年12月31日將僅收到本金2 500萬(wàn)元。

  根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,20×7年12月31日A銀行對(duì)B企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的減值損失按該日確認(rèn)減值損失前的攤余成本與未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確定。

  (1)20×7年12月31日未確認(rèn)減值損失前,A銀行對(duì)B企業(yè)貸款的攤余成本計(jì)算如下:

  20×5年1月1日,對(duì)B企業(yè)貸款的攤余成本=4 900(萬(wàn)元)

  20×5年12月31日,對(duì)B企業(yè)貸款的攤余成本=4 900+4 900×10.53%-500=4 915.97(萬(wàn)元)

  20×6年12月31日,對(duì)B企業(yè)貸款的攤余成本=4 915.97×(1+10.53%)-500=4 933.62(萬(wàn)元)

  20×7年12月31日,對(duì)B企業(yè)貸款(確認(rèn)減值損失前)的攤余成本=4 933.62×(1+10.53%)-500=4 953.13(萬(wàn)元)

  (2)20×7年12月31日,A銀行預(yù)計(jì)從對(duì)B企業(yè)貸款將收到現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算如下:

  500×(1+10.53%)-1+2 500×(1+10.53%)-2=2 498.7147(萬(wàn)元)≈2 498.71(萬(wàn)元)

  (3)20×7年12月31日,A銀行應(yīng)確認(rèn)的貸款減值損失=4 953.13-2 498.71=2 454.42(萬(wàn)元)

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