第十四章 收 入

　　第一節 銷售商品收入的確認和計量

　　一、銷售商品收入的確認

　　商品包括企業為銷售而生產的產品和為轉售而購進的商品，如工業企業生產的產品、商業企業購進的商品等，企業銷售的其他存貨，如原材料、包裝物等，也視同企業的商品。銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：(1) 企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;(2) 企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制;(3) 收入的金額能夠可靠地計量;(4) 相關的經濟利益很可能流入企業;(5) 相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

　　(一) 企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方

　　企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，是指與商品所有權有關的主要風險和報酬同時轉移給了購貨方。其中，與商品所有權有關的風險，是指商品可能發生減值或損毀等形成的損失;與商品所有權有關的報酬，是指商品價值增值或通過使用商品等形成的經濟利益。

　　判斷企業是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，應當關注交易的實質而不是形式，并結合所有權憑證的轉移或實物的交付進行判斷。如果與商品所有權有關的任何損失均不需要銷貨方承擔，與商品所有權有關的任何經濟利益也不歸銷貨方所有，就意味著商品所有權上的主要風險和報酬轉移給了購貨方。

　　1. 通常情況下，轉移商品所有權憑證并交付實物后，商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移，如大多數零售商品、預收款銷售商品、訂貨銷售商品、托收承付方式銷售商品、分期收款發出商品等。

　　【例14-1】 甲公司與乙公司簽訂一項設備定制合同，約定乙公司預付部分貨款供甲公司購買原材料，甲公司應嚴格按照乙公司的要求制造該設備。假定甲公司當年度按照乙公司的要求制造完成該設備，并送交乙公司驗收合格。假定該設備不需要安裝，乙公司尚未支付剩余貨款。

　　本例中，甲公司已按合同約定制造完成該設備，并經乙公司驗收合格，說明該設備所有權上的主要風險和報酬已經轉移給乙公司。雖然乙公司尚未支付剩余貨款，甲公司仍可以認為設備所有權上的主要風險和報酬已經轉移，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司應當確認收入。

　　2. 某些情況下，轉移商品所有權憑證但未交付實物，商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移，企業只保留了次要風險和報酬，如交款提貨方式銷售商品、視同買斷方式委托代銷商品等。在這種情形下，應當視同商品所有權上的所有風險和報酬已經轉移給購貨方。

　　【例14-2】 甲公司銷售一批商品給丙公司。丙公司已根據甲公司開出的發票賬單支付了貨款，取得了提貨單，但甲公司尚未將商品移交丙公司。

　　本例中，甲公司采用交款提貨的銷售方式，即購買方已根據銷售方開出的發票賬單支付貨款，并取得賣方開出的提貨單。在這種情況下，購買方支付貨款并取得提貨單，說明商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移給購買方，雖然商品未實際交付，甲公司仍可以認為商品所有權上的主要風險和報酬已經轉移，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司應當確認收入。

　　【例14-3】 甲公司銷售一批高檔彩色電視機給丁賓館。合同約定，甲公司應將電視機送抵丁賓館并負責調試。甲公司已將電視機發出并收到90%的貨款，但調試工作尚未開始。

　　本例中，雖然甲公司尚未完成調試工作，但就電視機銷售而言，調試工作并不是影響銷售實現的重要因素。甲公司將電視機運抵丁賓館，通常表明與電視機所有權有關的主要風險和報酬已轉移給丁賓館，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司應當確認收入。

　　【例14-4】 甲公司委托乙公司銷售商品100件，協議價為200元/件，成本為120元/件。代銷協議約定，乙公司在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無關。這批商品已經發出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發票上注明的增值稅稅額為3 400元。

　　本例中，甲公司采用視同買斷方式委托乙公司代銷商品。如果委托方和受托方之間的協議明確標明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與委托方無關，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與委托方直接銷售商品給受托方沒有實質區別，表明與商品所有權有關的主要風險和報酬已經轉移，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，委托方應確認相關銷售商品收入。本例中，甲公司應當確認20 000元的銷售收入，并結轉相應的成本。

　　3. 某些情況下，轉移商品所有權憑證并交付實物后，商品所有權上的主要風險和報酬并未隨之轉移。

　　(1) 企業銷售的商品在質量、品種、規格等方面不符合合同或協議要求，又未根據正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責任。

　　【例14-5】 甲公司向乙公司銷售一批商品，商品已經發出，乙公司已經預付部分貨款，剩余貨款由乙公司開出一張商業承兌匯票，銷售發票賬單已經交付乙公司。乙公司收到商品后，發現商品質量沒有達到合同約定的要求，立即根據合同有關條款與甲公司交涉，要求在價格上給予一定折讓，否則要求退貨。雙方沒有就此達成一致意見，甲公司也未采取任何補救措施。

　　本例中，盡管商品已經發出，并將發票賬單交付買方，同時收到部分貨款，但是由于雙方在商品質量的彌補方面未達成一致意見，說明購買方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有權上的主要風險和報酬仍保留在甲公司，沒有隨商品所有權憑證的轉移或實物的交付而轉移，不能確認收入。

　　(2) 企業銷售商品的收入是否能夠取得，取決于購買方是否已將商品銷售出去。如采用支付手續費方式委托代銷商品等。

　　(3) 企業尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且安裝或檢驗工作是銷售合同或協議的重要組成部分。

　　【例14-6】 甲公司向乙公司銷售一部電梯，電梯已經運抵乙公司，發票賬單已經交付，同時收到部分貨款。合同約定，甲公司應負責該電梯的安裝工作，在安裝工作結束并經乙公司驗收合格后，乙公司應立即支付剩余貨款。

　　本例中，電梯安裝調試工作通常是電梯銷售合同的重要組成部分，在安裝過程中可能會發生一些不確定因素，影響電梯銷售收入的實現。因此，電梯實物的交付并不表明商品所有權上的主要風險和報酬隨之轉移，不能確認銷售收入。只有在安裝完成并驗收合格，表明與電梯所有權有關的風險和報酬已經轉移給乙公司，同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司才能確認收入。

　　(4) 銷售合同或協議中規定了買方由于特定原因有權退貨的條款，且企業又不能確定退貨的可能性。

　　【例14-7】 甲公司為推銷一種新產品，承諾凡購買新產品的客戶均有一個月的試用期，在試用期內如果對產品使用效果不滿意，甲公司無條件給予退貨。該種新產品已交付買方，貨款已收訖。

　　本例中，甲公司雖然已將產品售出，并已收到貨款。但由于是新產品，甲公司無法估計退貨的可能性，表明該產品所有權上的主要風險和報酬并未隨實物的交付而發生轉移，不能確認收入。只有在試用期結束后，才表明與該產品所有權有關的風險和報酬已經轉移給客戶，在同時滿足銷售商品收入確認的其他條件時，甲公司才能確認收入。

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