解讀

　　本條規定了增值稅應納稅額的計算方法。

　　目前我國增值稅實行購進扣稅法，納稅人在銷售時按照銷售額收取稅款(構成銷項稅額)，購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產、不動產時支付或負擔稅款(構成進項稅額)，并且允許從銷項稅額中扣除進項稅額，這樣就相當于僅對增值部分征稅。當銷項稅額小于進項稅額時，目前的做法是將差額結轉下期繼續抵扣。

　　第二十二條 銷項稅額，是指納稅人發生應稅行為按照銷售額和增值稅稅率計算并收取的增值稅額。銷項稅額計算公式：

　　銷項稅額=銷售額×稅率

　　解讀

　　本條規定了銷項稅額的概念及其計算方法。

　　一、從上述銷項稅額的計算公式中可以看出，銷項稅額是應稅行為的銷售額和增值稅稅率的乘積，是該環節提供應稅行為的增值稅整體稅金，抵扣當期進項稅額之后，形成當期增值稅應納稅額。

　　二、一般納稅人應在"應交稅金"科目下設置"應交增值稅"明細科目。在"應交增值稅"明細賬中，應設置"銷項稅額"等專欄。

　　"銷項稅額"專欄，記錄一般納稅人銷售服務、無形資產或者不動產應收取的增值稅額。一般納稅人銷售服務、無形資產或者不動產應收取的銷項稅額，用藍字登記;退回以及中止或者折讓應沖銷銷項稅額，用紅字登記。

　　第二十三條 一般計稅方法的銷售額不包括銷項稅額，納稅人采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按照下列公式計算銷售額：

　　銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)

　　解讀

　　確定一般納稅人銷售服務、無形資產或者不動產的銷售額時，可能會遇到一般納稅人由于銷售對象的不同、開具發票種類的不同而將銷售額和銷項稅額合并定價的情況。對此，本條規定，一般納稅人采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，按照銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)這一公式計算不含稅銷售額。

　　在營業稅改征增值稅之前，由于營業稅屬于價內稅，納稅人根據實際取得的價款確認營業額，按照營業額和營業稅稅率的乘積確認應交營業稅。在營業稅改征增值稅之后，由于增值稅屬于價外稅，一般納稅人取得的含稅銷售額，先進行價稅分離換算成不含稅銷售額，再按照不含稅銷售額與增值稅稅率之間的乘積確認銷項稅額。

　　第二十四條 進項稅額，是指納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或者不動產，支付或者負擔的增值稅額。

　　解讀

　　本條規定了進項稅額的概念。

　　一、關于進項稅額的概念需從以下三方面理解：

　　(一)必須是增值稅一般納稅人，才涉及進項稅額的抵扣問題;

　　(二)產生進項稅額的行為是納稅人購進貨物、服務、無形資產、不動產或者接受加工修理修配勞務;

　　(三)是購買方支付或者負擔的增值稅額。

　　二、一般納稅人應在"應交稅金"科目下設置"應交增值稅"明細科目。在"應交增值稅"明細賬中，應設置"進項稅額"等專欄。

　　"進項稅額"專欄，記錄一般納稅人購進貨物、服務、無形資產、不動產或者接受加工修理修配勞務而支付的、準予從銷項稅額中抵扣的增值稅額。一般納稅人購進貨物、服務、無形資產、不動產或者接受加工修理修配勞務支付的進項稅額，用藍字登記;退回中止或者折讓應沖銷的進項稅額，用紅字登記。

　　第二十五條 下列進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：

　　(一)從銷售方取得的增值稅專用發票(含稅控機動車銷售統一發票，下同)上注明的增值稅額。

　　(二)從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。

　　(三)購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：

　　進項稅額=買價×扣除率

　　買價，是指納稅人購進農產品在農產品收購發票或者銷售發票上注明的價款和按照規定繳納的煙葉稅。

　　購進農產品，按照《農產品增值稅進項稅額核定扣除試點實施辦法》抵扣進項稅額的除外。

　　(四)從境外單位或者個人購進服務、無形資產或者不動產，自稅務機關或者扣繳義務人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

　　解讀

　　本條對納稅人可抵扣增值稅進項稅額的情況進行了列示。

　　一、增值稅專用發票上注明的增值稅稅額

　　增值稅專用發票具體包括以下兩種：

　　(一)《增值稅專用發票》。

　　(二)稅控《機動車銷售統一發票》。

　　二、海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅稅額

　　目前貨物進口環節的增值稅是由海關負責代征的，試點納稅人在進口貨物辦理報關進口手續時，需向海關申報繳納進口增值稅并從海關取得完稅證明，其取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額準予抵扣。試點納稅人取得海關進口增值稅專用繳款書，按照《國家稅務總局海關總署關于實行海關進口增值稅專用繳款書"先比對后抵扣"管理辦法有關問題的公告》(國家稅務總局海關總署2013年第31號公告)執行"先比對，后抵扣"政策。

　　三、農產品進項稅額抵扣

　　一般納稅人購進農產品抵扣進項稅額存在如下5種情況：

　　(一)從一般納稅人購進農產品，按照取得的增值稅專用發票上注明的增值稅額。

　　(二)進口農產品，按照取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額。

　　(三)自農業生產者購進自產農產品以及自小規模納稅人購入農產品(不含享受批發零售環節免稅政策的鮮活肉蛋產品和蔬菜)，按照取得的銷售農產品的增值稅普通發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。

　　(四)向農業生產者個人收購其自產農產品，按照收購單位自行開具農產品收購發票上注明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。

　　(五)按照《財政部 國家稅務總局關于在部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知》(財稅[2012]38號)規定，生產銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油實行核定扣除。《國家稅務總局關于在部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法有關問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第35號)明確了具體核定方法。

　　后續《財政部 國家稅務總局關于擴大農產品增值稅進項稅額核定扣除試點行業范圍的通知》(財稅[2013]57號)規定，各地可根據實際情況自行擴大核定扣除范圍。

　　四、中華人民共和國稅收完稅憑證

　　納稅人購買境外單位或者個人銷售的服務、無形資產或者不動產，從稅務機關或者扣繳義務人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額準予抵扣。

　　第二十六條 納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規或者國家稅務總局有關規定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票、農產品銷售發票和完稅憑證。

　　納稅人憑完稅憑證抵扣進項稅額的，應當具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發票。資料不全的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。

　　解讀

　　本條對納稅人取得的增值稅扣稅憑證抵扣進項稅額的基本原則予以了明確。

　　我國自94年實行增值稅改革以來，為加強增值稅管理(包括對增值稅專用發票以及其他增值稅扣稅憑證的抵扣管理)陸續出臺了若干稅收規定，其中的一些稅收規定目前仍然有效。這次營業稅改征增值稅試點納稅人發生的增值稅涉稅問題，除了應按照《試點實施辦法》、《試點有關事項的規定》等有關試點稅收政策執行以外，涉及上述原有增值稅政策規定的，也應當依照執行。因此，試點納稅人需注意這一原則，其中在增值稅進項稅額抵扣方面，應重點關注如下規定：

　　一、《增值稅專用發票使用規定》

　　《增值稅專用發票使用規定》是增值稅一般納稅人如何領購、開具、繳銷、報稅、認證、抵扣增值稅專用發票等有關問題的具體規定。

　　2015年4月1日起，全國范圍內開始分步全面推行增值稅發票升級版，納稅人將通過升級版開具發票。

　　2016年1月1日起，貨物運輸業增值稅專用發票停止發售。為方便納稅人發票使用銜接，貨物運輸業增值稅專用發票最遲可以使用至2016年6月30日，7月1日起停止使用。

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