b、檢查銷售發票中否經適當的授權批準；檢查有關憑證上的內部核查標記。 

       c、復算銷售發票上的數據；追查主營業務收入明細帳中的分錄至銷售發票；追查銷售發票上的詳細資料至發運憑證、經批準的商品價目表和顧客訂貨單。  
       4、（分類）銷貨業務的分類正確。 

      a、采用適當的會計科目表；內部復核和核實。 

      b、檢查會計科目表是否適當；檢查有關憑證上內部復核和查核的標記。 

      c、檢查證明銷售貨業務正確的原始證據。  

     5、（及時性）銷貨業務的記錄及時。 

     a、采用盡量能在銷貨發生時開具收款帳單和登記入帳的控制方法；內部核查。 

     b、檢查尚未開具收款帳單的發貨和尚未登記入帳的銷貨業務；檢查有關憑證上內部核查的標記。 

     c、將銷貨業務登記入帳的日期與發運憑證的日期比較核對。 
    6、（過帳和匯總） 銷售業務已經正確地記入明細帳，并經正確匯總。

     a、每月定期給顧客寄送對帳單；由獨立人員對應收帳款明細帳作內部核查；將應收帳款明細帳余額合計數與其總帳余額進行比較。

     b、觀察對帳單是否已經寄出；檢查內部核查標記；檢查將應收帳款明細帳余額合計數與其總帳余額進行比較的標記。

c、將主營業務收入明細帳加總，追查其至總帳的過帳。

銷售與收款循環的關鍵控制點與控制測試

主要業務活動 關鍵控制點 防范的錯報 可能的控制測試
1．接受顧客訂單 確定顧客在已批淮的顧客清單上；每次銷售都有已批準的銷售單 可能銷售商品給了未經授權的顧客 審查已批準的顧客清單和銷售單

2、批準信用 信用部門須對所有新顧客做信用調查；在銷售前，檢查顧客的信用額度；要求被授權的信用部門人員在銷售單上簽署意見 承擔了不適當的信用風險 詢問對新顧客做信用調查的程序；核對信用額度與銷售情況；審查賒銷信用是否經適當的授權批準

3。按銷售單發貨、裝運貨 發貨、裝運貨都需有已批準的銷售單；按銷售單發貨和裝運的職責相分離；每次裝運都編制裝運憑證 所發出、裝運的貨物可能和被訂購的貨物不符；可能有未經授權的發出、裝運貨物 觀察發運、裝運貨物的 職責分工情況；審查裝運憑證及獨立稽核的證據

4、開單給顧客 每張發票須有與之相配合的裝運憑證和已批準的銷售單；每張裝運憑證須有與之相配合的銷售發票；由獨立人員對銷售發票的編制做內部核查 可能對虛構的交易開單或重復開單；有些裝運憑證可能沒有開賬單；銷售發票可能計價錯誤 將發票核對至裝運憑證和已批準的銷售單；追查裝運憑證至銷售發票；檢查和計算發票的計價

5．記錄銷售 銷售發票與銷售帳和顧客賬的金額一致；每月定期給顧客寄送對帳單 發票可能未入銷售賬和顧客帳戶；發票可能過到錯誤的顧客賬戶 復核獨立檢查證據；觀察月末對賬單情況

6．辦理和記錄現金、銀行存款收入 采用匯款通知單；獨立檢查入聯、過帳的金額與每日現金匯總表的一致性；定期編制銀行調節表 貨幣資金失竊；收款記錄錯誤 核對發運憑證與相關的 銷貨發票和主營業務收 入明細聯及應收帳款中的分錄；審查銀行調節表 

三、主營業務收入審計

　　1．審計目標

　　主營業務收入審計目標一般包括確定：主營業務收入的內容、數額是否合理、正確、完整；對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當；主營業務收入的會計處理是否正確；主營業務收入的披需是否恰當。

　　2．重要的實質性測試程序

　　（1） 取得或編制主營業務收入項目明細表，復核加計正確，并與報表數、總帳數和明細帳合計數核對相符。

　　（2）P323-325查明主營業務收入的確認原則、方法，注意是否符合會計準則和會計制度規定的收入實現條件，前后期是否一致。(會計)
　對主營業務收入確認的審查，主要采用抽查法、核對法和驗算法。 

　　（3）P325 選擇運用以下分析性復核審計方法，作比較分析：

　　a.將本期與上期的主營業務收入進行比較，分析產品銷售的結構和價格的變運是否正常，并分析異常變動的原因；

　　b.比較本期各月各種主營業務收入的波動情況，分析其變運趨是否政黨并查明異常現象和重大波動的原因；

　　c.計算本期重要產品的毛利率，分析比較本期與上期各類產品毛利率變化情況1，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動和異常情況的原因；

　　d.計算重要客戶的銷售額及其產品毛利率，分析比較本期與上期有無異常變化。

　　（4）抽查被審期間內一定數量的銷售發票，審查開票、記帳、發貨日期是否相符，品名、數量、單價、金額等是否與發運憑證、銷售合同等一致，編制測試表。

　　（5）P326實施銷售的截止期測試。對主營業務收入項目實施截止期測試，其目的主要在于確定被審計單位主營業務收入業務的會計記錄歸屬期是否正確；應記入本期或下期的主營業務收入有否被推延至下期或提前至本期。這一收入確認的基本原則，注冊會計師在審計中應該注意把握三個與主營業務收入確認有著密切關系的日期：一是發票開具日期或者收款日期；二是記帳日期；三是發貨日期（服務業則是提供勞務的日期）。檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是營業收入截止期測試的關鍵所在。 [Page

　　圍繞上述三個重要日期，注冊會計師可以考慮選擇三條審計路線實施營業收入的截止期測試：

　　一是以帳簿記錄為起點。從報表日前邊后若干天的帳簿記錄查至記帳憑證，檢查發票存根與發運憑證，目的是證實已入帳收入是否在同一期間已開具發票并發貨，有無多記收入。這種方法主要是為了防止高計營業收入。

　　二是以銷售發票為起點。從報表日前后若干天的發票存根查至發運憑證與帳簿記錄，確定已開具發票的是否已發貨并于同一會計期間確認收入。這種方法主要是為了防止低估營業收入。

三是以發運憑證為起點。從報表日前后若干天的發運憑證查至發票開具情況與帳簿記錄，確定營業收入是否已記入恰當的會計期間。這種方法主要也是為了防止低估營業收入。

銷售收入截止性測試的三條審計路線對比

起點 路  線 缺  點 優  點 目  的
賬簿記錄 從報表日前后若干天 的帳簿記錄查至記賬 憑證，檢查發票存根與發貨憑證 缺乏全面性和連 貫性，只能查多記，無法查漏記 比較直觀，容易追查至相關憑 證記錄 證實已入帳收入是否在同一期間已開具發票發貨，有無多記收人，防止高估營業收入

銷售發票 從報表日前后若干天的發票存根查至發貨憑證與帳簿記錄 較費時費力，尤其是難以查找相應的發貨及帳簿記錄，不易發現多記收人 較全面，連貫，容易發現漏記收入 確認已開具發票的貨物是否已發貨并于同一會計期間確認收入，防止低估收入

發運憑證 從報表日前后若干天的發貨憑證查至發票開具情況與賬簿記錄 較費時費力，尤其是難以查找相應的發貨及帳簿記 錄，不易發現多記收入 較全面，連貫，容易發現漏記收入 確認收入是否已計人適當的會計期間，防止低估收入

　　（6）結合對決算日應收帳款的函詢程序，觀察有無未經認可的巨額銷售。

　　（7）檢查銷貨退回手續是否符合規定，會計處理是否正確。

（8）取得被審計單位有關銷售折扣和折讓的文件資料，將折扣與折讓的具體規定與實際執行情況進行核對，并擇要抽查較大的折扣與折讓發生額的授權批準情況，確認其合法性、真實性和會計處理的正確性。

　　（9）調查集團內部銷售情況，記錄其交易價格、數量和金額，并追查在編制合并會計報表時是否已予以抵銷。

（10）驗明主營業務收入在利潤表上的披露是否恰當。

（11）有無特殊銷售行為：附有退回條件；售后回購；以舊換新；出口；售后租回。

四、應收帳款審計

　　1．  應收帳款的審計目標

　　應收帳款的審計目標一般包括確定：應收帳款是否存在；應收敗款是否歸被審計單位所有；應收帳款增減變動的記錄是否完整；應收帳款是否可收回，壞帳準備的計提是否恰當；應收帳款期末余額是否正確；應收帳款在會計報表上的披露是否恰當。

　　2．重要的實質性測試程序

　　（1）取得或編制應收帳款明細表，復核加計正確，并與報表數、總帳數和明細帳合計數核對相符。

　　（2）分析應收帳款帳齡。

　　注冊會計師可以通過編制或索取應收帳款帳齡分析表來分析應收帳款的帳齡，幫助了解應收帳款的可收回性。

　　（3）向債務人函證應收帳款   關注《函證》具體準則
銀行存款、應收帳款、應付賬款和有價證券函證程序的對比

項目 函證范圍 函證對象 方式 必要性 函證的作用

銀行存款   向被審計單位在本年度存過款(包括外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證存款)的所有銀行發函，其中包括企業帳戶已結清的銀行。100%函證 本年度存過款的所有銀行 肯定式 必須函證。 注冊會計師能夠獲得以下信息(1)所有銀行帳戶的余額；(2)取款的限制； (3)有息帳戶的利率；(4)票據抵押和其他債務等； (5)有關對銀行負債的情況；（6）或有負債情況。 與銀行存款"存在性"、負債的"完整性"、資產的擔保抵押認定有關

有價證券   向代為保管較大金額的有價證券的專門機構發函。             代為保管有價證券的專門機構 肯定式或否定式     較大，必要時函證。             與有價證券的"存在與發生"、"權利和義務。和"估價與分攤"的認定有關。    

應收賬款   抽取(1)大額或賬齡較長的項目；(2)與債務人發生糾紛的項目；(3)關聯方項目；(4)主要客戶項目；(5)余額 為零的項目；(6)非正常項目發函。 抽樣函證 債務人 肯定式或否定式 一般必須函證，但對報表影響不大時可不函證。 為證實應收帳款帳戶余額的真實性、正確性。與應收帳款"存在性、所有權"認定有關

應付賬款   抽取(1)較大金額的債 權人；(2)余額不大，甚至為零，但為企業重要供貨方的債權人發函。必要時抽樣函證               債權人 肯定式 一般不需要函證，但如果(1)控制風險大；(2)明細帳戶金額大；（3)被審計單位處于財務因難階段，則應函證。     不能保證查出未記錄的應付賬款。 與應付帳款"存在與發生"認定有關，可以證實"真實性" 

　　函證的目的是為了證實應收帳款帳戶余額的真實性、正確性，防止或發現被審計單位及其有關人員在銷售業務中發生的差錯或弄虛作假、營私舞弊行為。通過函證，就可以有效有力地證明債務人的存在和被審計單位記錄的可靠性。詢證函由注冊會計師利用被審計單位提供的應收帳款明細戶名稱及地址編制，但詢證函的寄發一定要由注冊會計師新自進行。
a.函證的范圍和對象

　　注冊會計師不需要對被審計單位所有的應收帳款進行函證。函證數量的大小、范圍是由諸多因素決定的，主要有： 

　　第一， 應收帳款在全部資產中的重要性。如果應收帳款在全部資產中的比重較大，則函證的范圍應相應大一些。

　　第二，被審計單位內部控制的強弱。如果內部控制制度較健全，則可以相應減少函證量；反之，則應相應擴大函證范圍。

　　第三，以前期間的函證結果。若以前期間函證中發現重大差異，或欠款糾紛較多，則函證范圍應相應擴大一些。

　　第四，函證方式的選擇。若采用肯定式函證，則可以相應減少函證量；若采用否定式函證，則要相應增加函證量。

　　一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象：大額或帳齡較長的項目；與債務人發生糾紛的項目；關聯方（包括持股5%以上的股東）項目；主要客戶（包括關系密切的客戶）項目；交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目；非正常的項目。