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　　第五節(jié)　可供出售金融資產

　　一、內容

　　可供出售金融資產是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：(1)貸款和應收款項;(2)持有至到期投資;(3)以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

　　背景介紹：

　　實際上可供出售金融資產是美國會計實務中各方利益調和的一個結果。

　　20世紀80年代，美國出現了大規(guī)模的儲貸危機，這種情況下，證監(jiān)會、證交會作為銀行上市公司的監(jiān)管者要求將貸款按照期末的公允價值來反映，按照當時的處理思路這樣就會影響到利潤表，需要在利潤表中確認大量的損失。

　　而銀行家、企業(yè)不同意這么做，因為按照公允價值反映，同時將公允價值變動計入了利潤表，銀行的損益就出現了大幅度的波動，就會影響到銀行的業(yè)績，進而會影響到股價。

　　為了協(xié)調雙方的矛盾，便產生了可供出售金融資產的處理方法，即要用公允價值反映，但是公允價值的變動不計入利潤表，而是計入資產負債表的資本公積。

　　二、核算

　　1.初始計量：三個要點

　　(1)可供出售金融資產按公允價值進行初始計量，交易費用計入初始確認金額。

　　可供出售金融資產是股票投資的，發(fā)生的交易費用計入“可供出售金融資產——成本”科目中;如果是債券投資，處理思路與持有至到期投資一樣，要設置“成本”、“利息調整”等明細科目，交易費用計入“利息調整”明細，“成本”明細登記債券的面值。

　　(2)企業(yè)取得可供出售金融資產所支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息——應當單獨確認為應收項目(應收股利或應收利息)。

　　●可供出售金融資產為股票投資的

　　借：可供出售金融資產——成本(公允價值與交易費用之和)

　　應收股利(支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現金股利)

　　貸：銀行存款等(實際支付的金額)

　　●可供出售金融資產為債券投資的

　　借：可供出售金融資產——成本(債券面值)

　　應收利息 (支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息)

　　借或貸：可供出售金融資產——利息調整(差額)

　　貸：銀行存款等(實際支付的金額)

　　(3)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產

　　借：可供出售金融資產(金融資產的公允價值)

　　貸：持有至到期投資(賬面余額)

　　貸或借：資本公積——其他資本公積(差額)

　　2.后續(xù)計量：三個要點

　　(1)可供出售金融資產持有期間取得的利息或現金股利，應當確認為投資收益。即采用實際利率法計算的可供出售金融資產(債券投資)的利息，應計入當期損益。

　　●可供出售金融資產為分期付息、一次還本債券投資

　　借：應收利息(債券面值×票面利率)

　　借或貸：可供出售金融資產——利息調整(差額)

　　貸：投資收益(期初攤余成本×實際利率)

　　●可供出售金融資產為一次還本付息債券投資

　　借：可供出售金融資產——應計利息(面值×票面利率)

　　借或貸：可供出售金融資產——利息調整(差額)

　　貸：投資收益(期初攤余成本×實際利率)

　　(2)資產負債表日，可供出售金融資產應當以公允價值進行后續(xù)計量，公允價值變動計入所有者權益(資本公積——其他資本公積)。

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　或相反。

　　●可供出售金融資產是外幣貨幣性金融資產，其形成的匯兌差額計入當期損益。

　　(3)出售(終止確認)時，售價和賬面價值的差額計入投資收益;同時，將“資本公積——其他資本公積”轉出，計入當期損益。

　　借：銀行存款等(實際收到的金額)

　　貸：可供出售金融資產——成本

　　——公允價值變動等(賬面余額)

　　貸(借)投資收益(差額)

　　借(或貸)：資本公積——其他資本公積(公允價值累計變動額)

　　貸(或借)：投資收益

　　【例題1·計算分析題】教材【例2—9】20×7年1月1日甲保險公司支付價款1 028.244元購入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1 000元，票面年利率4%，實際年利率為3%，利息每年年末支付，本金到期支付。甲保險公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產。20×7年12月31日，該債券的市場價格為1 000.094元。假定無交易費用和其他因素的影響，甲保險公司的賬務處理如下：

　　『正確答案』

　　(1)20×7年1月1日，購入債券：

　　借：可供出售金融資產——成本　　　　　1 000

　　——利息調整　　28.244

　　貸：銀行存款　　　　　　　　 　　1 028.244

　　(2)20×7年12月31日，收到債券利息、確認公允價值變動：

　　實際利息=1 028.244×3%=30.84732≈30.85(元)

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　 40

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　30.85

　　可供出售金融資產——利息調整　　　 9.15

　　年末攤余成本=1 028.244+30.85-40=1 019.094(元)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 40

　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　 40

　　借：資本公積——其他資本公積　　　　　　 19

　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動　　 19

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