六、證據(jù)(第七章 P120)

　　(一)總體要求

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)以職業(yè)懷疑態(tài)度來計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，獲取有關(guān)鑒證對象信息是否不存在重大錯報的充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時，注冊會計師保持職業(yè)懷疑態(tài)度十分必要(包括證據(jù)和自己判斷)。

　　注冊會計師應(yīng)當(dāng)及時對制定的計劃、實施的程序、獲取的相關(guān)證據(jù)以及得出的結(jié)論做出記錄。在計劃和執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，尤其在確定證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍時，應(yīng)當(dāng)考慮重要性、鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險以及可獲取證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。

　　(二)職業(yè)懷疑態(tài)度

　　職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會計師以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的證據(jù)，以及引起對文件記錄或責(zé)任方提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。

　　職業(yè)懷疑態(tài)度代表的是注冊會計師執(zhí)業(yè)時的一種精神狀態(tài)，它有助于降低注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中可能遇到的風(fēng)險。這些風(fēng)險通常包括：(1)忽略了可疑情況(2)證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間和范圍使用了不恰當(dāng)?shù)募僭O(shè)(3)對證據(jù)進(jìn)行了不恰當(dāng)?shù)脑u價

　　如果在執(zhí)行業(yè)務(wù)過程中識別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當(dāng)做出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作，以評價文件記錄的真?zhèn)巍?/P>

　　(三)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性(以后具體講)

　　1.證據(jù)的充分性。證據(jù)的充分性是對證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關(guān)。所需證據(jù)的數(shù)量受鑒證對象信息重大錯報風(fēng)險的影響，即風(fēng)險越大，可能需要的證據(jù)數(shù)量越多;所需證據(jù)的數(shù)量也受證據(jù)質(zhì)量的影響，即證據(jù)質(zhì)量越高，可能需要的證據(jù)數(shù)量越少。

　　2.證據(jù)的適當(dāng)性。證據(jù)的適當(dāng)性是對證據(jù)質(zhì)量的衡量，即證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。

　　在考慮證據(jù)的相關(guān)性(證據(jù)是否能起到證明作用)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)能夠認(rèn)識到：

　　(1)特定的程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān);

　　(2)針對同一項認(rèn)定，可以從不同來源獲取證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的證據(jù);

　　(3)只與特定認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)。

　　證據(jù)的可靠性(真實的)受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境，我們將在下文進(jìn)一步說明注冊會計師分析證據(jù)可靠性時可以遵循的原則。

　　盡管證據(jù)的充分性和適當(dāng)性相關(guān)，但如果證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的證據(jù)可能無法彌補(bǔ)其質(zhì)量上的缺陷。

　　3.證據(jù)可靠性的影響因素(與P119相同)。證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。注冊會計師通常按照下列原則考慮證據(jù)的可靠性：

　　(1)從外部獨立來源獲取的證據(jù)比從其他來源獲取的證據(jù)更可靠;

　　(2)內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的證據(jù)更可靠;

　　(3)直接獲取的證據(jù)(如觀察控制活動的實施)比間接獲取或推論(如詢問控制活動的實施)得出的證據(jù)更可靠;

　　(4)以文件記錄形式(無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì))存在的證據(jù)比口頭形式的證據(jù)更可靠;

　　(5)從原件獲取的證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的證據(jù)更可靠。

　　在運用上述第(1)項至第(5)項所述原則評價證據(jù)的可靠性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)注意可能出現(xiàn)的重大例外情況。

　　如果針對某項認(rèn)定從不同來源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)能夠相互印證，與該項認(rèn)定相關(guān)的證據(jù)通常具有更強(qiáng)的說服力。相反，如果從不同來源獲取的證據(jù)或獲取的不同性質(zhì)的證據(jù)不一致，則可能表明某項證據(jù)不可靠，注冊會計師應(yīng)當(dāng)追加必要的程序予以解決。

　　4.鑒證對象特征對證據(jù)的充分性和適當(dāng)性的影響。

　　5.判斷證據(jù)充分性和適當(dāng)性時的決策。由于不同來源或不同性質(zhì)的證據(jù)可以證明同一項認(rèn)定，因此，注冊會計師可以考慮獲取證據(jù)的成本與所獲取信息有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)僅以獲取證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的程序。在評價證據(jù)的充分性和適當(dāng)性以支持鑒證報告時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷，并保持職業(yè)懷疑態(tài)度。