三、用作實質性程序

　　1.總體要求

　　(1)目的：注冊會計師應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施實質性程序。實質性分析程序與細節測試都可用于收集審計證據，以識別財務報表認定層次的重大錯報風險。

　　(2)實施的前提

　　第一，當使用分析程序比細節測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，注冊會計師可以考慮單獨或結合細節測試，運用實質性分析程序。

　　第二，如果重大錯報風險較低且數據之間存在穩定的預期關系，注冊會計師可以單獨使用實質性分析程序獲取充分、適當的審計證據。

　　(3)所提供證據的證明力

　　相對于細節測試而言，實質性分析程序能夠達到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據在很大程度上是間接證據，證明力相對較弱。

　　(4)運用的步驟

　　2.實質性分析程序對特定認定的適用性

　　(1)并非所有認定都適合使用實質性分析程序。

　　(2)如果數據之間不存在穩定的可預期關系，注冊會計師將無法運用實質性分析程序。

　　(3)在信賴實質性分析程序的結果時，注冊會計師應當考慮實質性分析程序存在的風險，即分析程序的結果顯示數據之間存在預期關系而實際上卻存在重大錯報。

　　(4)在確定實質性分析程序對特定認定的適用性時，應考慮的因素：評估的重大錯報風險;針對同一認定的細節測試。

　　3.數據的可靠性

　　(1)數據的來源：被審計單位的內部數據和外部數據。

　　(2)數據可靠性的影響：數據的可靠性直接影響根據數據形成的預期值。數據的可靠性越高，預期的準確性也將越高，分析程序將更有效。注冊會計師計劃獲取的保證水平越高，對數據可靠性的要求也就越高。

　　(3)確定實質性分析程序使用的數據是否可靠時，注冊會計師應當考慮的因素：可獲得信息的來源;可獲得信息的可比性;可獲得信息的性質和相關性;與信息編制相關的控制。

　　4.做出預期的準確程度

　　(1)預期值準確度的影響：預期值的準確性越高，注冊會計師通過分析程序獲取的保證水平將越高。

　　(2)評價做出預期的準確程度是否足以在計劃的保證水平上識別重大錯報時，注冊會計師應當考慮的主要因素：對實質性分析程序的預期結果做出預測的準確性;信息可分解的程度;財務和非財務信息的可獲得性。

　　5.已記錄金額與預期值之間可接受的差異額

　　(1)在設計和實施實質性分析程序時，注冊會計師應當確定已記錄金額與預期值之間可接受的差異額。注冊會計師應當將識別出的差異額與可接受的差異額進行比較，以確定差異是否重大，是否需要做進一步調查。

　　(2)確定：注冊會計師應當主要考慮各類交易、賬戶余額、列報及相關認定的重要性和計劃的保證水平。通常，可容忍錯報越低，可接受的差異額越小;計劃的保證水平越高，可接受的差異額越小。

　　(3)應注意的情況：

　　如果在期中實施實質性程序，并計劃針對剩余期間實施實質性分析程序，注冊會計師應當考慮實質性分析程序對特定認定的適用性、數據的可靠性、做出預期的準確程度以及可接受的差異額，并評估這些因素如何影響針對剩余期間獲取充分、適當的審計證據的能力。如果認為僅實施實質性分析程序不足以收集充分、適當的審計證據，注冊會計師還應測試剩余期間相關控制運行的有效性或針對期末實施細節測試。

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