四、綜合題，本題型共1題，19分。答案中的金額用人民幣萬元表示，有小數點的保留兩位小數，小數點兩位后四舍五入。

　　42 X公司系公開發行A股的上市公司，北京ABC會計師事務所A注冊會計師擔任X股份有限公司(以下簡稱X公司)2012年度財務報表審計的項目經理，B為主任會計師，他們在匯總各審計人員的審計工作底稿時，有下列事項尚未處理：

　　(1)2012年1月1日分別借入三年期專門借款1000萬元、年利率6%和兩年期專門借款2000萬元、年利率8%用于擴建生產大樓，工程于2012年7月1日開始，首先購人工程物資ll 70萬元。領用該工程物資600萬元，同時用借款支付工程費用60萬元。注冊會計師在審計該借款利息時，全年合計計提利息共220萬元，全部計入在建工程。

　　(2)2012年5月，X公司購買價格為30萬元的生產部門用轎車1輛并入賬，當月啟用，但當年未計提折舊。(公司采用平均年限法核算固定資產折舊，該類固定資產預計使用年限為5年.預計凈殘值率為2%)

　　(3)12月28日，X公司銷售商品50萬元，成本為35萬元，收到一個月的銀行承兌匯票一張，發票、提貨單已交付購貨方，會計部門未予入賬，由于該商品仍在倉庫中，已計入了期末存貨盤點表中(不考慮增值稅問題)。

　　(4)X公司l2月10日支付了l80萬元的下年度廣告費，均已計入當期的期間費用。

　　(5)X公司2012年12月31日未審計的資產負債表反映的應收賬款項目中應收賬款科目的借方余額為l00000萬元，壞賬準備科目貸方余額為100萬元。另外，經審計發現應收賬款的明細賬中記錄了一筆應收賬款貸方余額l5000萬元。(X公司根據債務人的信用情況決定采用備抵法核算壞賬，壞賬準備按應收賬款期末余額的5%計提。X公司尚未對應收賬款計算并計提相應的壞賬準備。)

　　(6)2012年6月30日，鑒于更為先進的技術被采用，經董事會決議批準，決定將甲設備的使用年限由l0年縮短至6年,預計凈殘值為零，仍采用年限平均法計提折舊。甲設備系2010年12月購人，并于當月投入公司管理部門使用，入賬價值為10500萬元;購入當時預計使用年限為10年，預計凈殘值為500萬元。該公司本年度未對該設備進行賬務處理。

　　(7)X公司于2012年10月向B公司出售一項專利權，該專利權的賬面余額為100萬元，已計提了減值準備10萬元，售價為l20萬元，應交營業稅6萬元，X公司的會計處理如下：

　　借：銀行存款 120

　　無形資產減值準備 10

　　貸：無形資產100

　　應交稅費一一應交營業稅6

　　其他業務收入 24

　　(8)2012年12月22日，X公司被華清公司指控侵犯了其專利權，要求X公司賠償損失500萬元。法院已經受理，但尚未審理。X公司的法律顧問認為.X公司很可能敗訴，估計可能賠償450萬元。X公司對此未作處理。假定A注冊會計師在審計計劃中制定X公司2012年度財務報表層次的重要性水平為150萬元：未審利潤總額為5000萬元。假定注冊會計師于201 3年2月28日完成審計工作。并于當日經X公司管理層正式簽署了2012年度財務報表。

　　要求：

　　(1)如果不考慮重要性水平，針對上述事項，請分別回答注冊會計師是否需要提出審計調整建議?若需提出審計調整建議，請直接列示審計調整分錄(不考慮錯報對當期所得稅費用、期末損益結轉和利潤分配的影響)。

　　(2)如果考慮審計重要性水平，假定X公司分別只存在上述事項中的(1)、(4)、(5)、(7)、

　　(8)五個事項，并且被審計單位均不同意注冊會計師提出的審計處理建議(如果有)，在不考慮其他條件的前提下，請分別指出針對上述每個事項，注冊會計師應出具何種類型的審計報告?并簡要說明理由。

　　(3)假定X公司不同意接受注冊會計師提出的對事項5和事項8的審計調整處理，其他的調整均接受，請判斷注冊會計師應該出具何種類型的審計報告?并草擬審計報告。(假定審計報告中不包含“按照相關法律法規的要求報告的事項”部分)

　　參考解析：

　　(1)①2012年全年利息=2000 × 8%+1000×6%=220(萬元)

　　2012年應計入在建工程的借款利息=220×6÷12=110(萬元)

　　注冊會計師的建議調整分錄為：

　　借：財務費用110

　　貸：在建工程110

　　②注冊會計師建議的調整分錄為：

　　借：存貨一折舊費

　　3.43 [ 30×(1-2%)÷5×7÷l2]

　　  貸：固定資產一累計折舊3.43

　　③注冊會計師建議的調整分錄為：

　　借：應收票據50

　　貸：營業收入50

　　借：營業成本35

　　貸：存貨35

　　④注冊會計師建議的調整分錄為：

　　借：預付款項180

　　貸：銷售費用180

　　⑤注冊會計師建議的調整分錄為：

　　借：應收賬款15000

　　貸：預收款項15000

　　借：資產減值損失一提取壞賬準備

　　5650(115000×5%-100)

　　貸：應收賬款一壞賬準備5650

　　⑥注冊會計師應建議披露，并同時調整，調整分錄為：

　　2012年應計提的折舊金額

　　=(10500-500)÷10÷2+(10500-1500)÷(6-1.5)÷2=1500(萬元)

　　借：管理費用1500

　　貸：固定資產一累計折舊1500

　　⑦注冊會計師建議的調整分錄為：

　　借：營業收入24

　　貸：營業外收入24

　　③注冊會計師建議在報表附注中披露該事項并進行調整，調整分錄為：

　　借：營業外支出一賠償支出450

　　貸：預計負債一未決訴訟450

　　(2)

　　①就X公司存在的第(1)個事項，A和B注冊會計師應當發表標準無保留意見。因為錯報金額小于財務報表層次重要性水平l50萬元，財務費用的金額對利潤的影響也不大，所以如果被審計單位拒絕調整，注冊會計師仍可以出具標準無保留意見的審計報告。

　　②就X公司存在的第(4)個事項，A和B注冊會計師應當發表保留意見。因為錯報金額大于財務報表層次重要性水平150萬元，所以如果被審計單位拒絕調整，可能會誤導報表使用者， 但又不至于發表否定意見，所以注冊會計師應出具保留意見的審計報告。

　　③就X公司存在的第(5)個事項，A和B注冊會計師應當發表否定意見。因為資產減值損失會使得利潤總額變為負數，即盈利變為虧損，被審計單位不同意調整，則影響非常重大，所以應出具否定意見的審計報告。

　　④就X公司存在的第(7)個事項，A和B注冊會計師應當發表標準無保留意見。因為錯報金額遠遠小于財務報表層次的重要性水平，同時對利潤的影響不大，所以可以出具標準無保留意見的審計報告。

　　⑤就X公司存在的第(8)個事項，A和B注冊會計師應當發表保留意見。因為錯報金額大于財務報表層次重要性水平150萬元，所以如果被審計單位拒絕調整，可能會誤導報表使用者，但又不至于發表否定意見，所以注冊會計師應出具保留意見的審計報告。

　　(3)如果X公司不同意接受注冊會計師提出的對事項5和事項8的審計調整處理，其他的調整均接受，則注冊會計師應該出具否定意見的審計報告，審計報告內容如下：

　　審計報告

　　X股份有限公司全體股東：

　　我們審計了后附的X股份有限公司(以下簡稱X公司)財務報表，包括2012年12月31日的資產負債表，2012年度的利潤表、所有者權益變動表和現金流量表以及財務報表附注。

　　一、管理層對財務報表的責任

　　編制和公允列報財務報表是X公司管理層的責任。這種責任包括：(1)按照企業會計準則的規定編制財務報表，并使其實現公允反映;(2)設計、執行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報。

　　二、注冊會計師的責任

　　我們的責任是在執行審計工作的基礎上對財務報表發表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規定執行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守中國注冊會計師職業道德守則，計劃和執行審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制和公允列報相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的并非對內部控制的有效性發表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發表否定意見提供了基礎。

　　三、導致否定意見的事項

　　如財務報表附注×所述，X公司的應收賬款未按企業會計準則的規定正確列示和計算。

　　如果按準則規定處理，X公司的應收賬款項目將增加9350萬元，利潤總額將減少5650萬元，從而導致X公司由盈利5000萬元變為虧損650萬元。

　　四、否定意見

　　我們認為，由于“三、導致否定意見的事項”段所述事項的重要性，X公司財務報表沒有按照企業會計準則的規定編制，未能在所有重大方面公允反映X公司2012年12月31日的財務狀況以及2012年度的經營成果和現金流量。

　　ABC會計師事務所 中國注冊會計師：A

　　(蓋章) (簽名并蓋章)

　　中國注冊會計師：B

　　(簽名并蓋章)

　　中國·北京市 二0一三年二月二十八日

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