2. 外幣非貨幣性項目

　　非貨幣性項目是貨幣性項目以外的項目，如存貨、長期股權投資、交易性金融資產(股票、基金等)、固定資產、無形資產等。

　　(1) 以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易發生日按當日即期匯率折算，資產負債表日不應改變其原記賬本位幣金額，不產生匯兌差額。

　　【例16-10】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年3月2日進口一臺機器設備，支付價款1 000 000美元，已按當日即期匯率1美元 = 6.83人民幣元折算為人民幣并記入“固定資產”賬戶。“固定資產”屬于非貨幣性項目，因此，資產負債表日也不需要再按照當日即期匯率進行調整。

　　(2) 以成本與可變現凈值孰低計量的存貨，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產負債表日的可變現凈值以外幣反映的情況下，確定資產負債表日存貨價值時應當考慮匯率變動的影響。即先將可變現凈值按資產負債表日即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進行比較，從而確定該項存貨的期末價值。

　　【例16-11】 甲公司為醫療設備經銷商，其記賬本位幣為人民幣，外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年10月8日，以1 000歐元/臺的價格從國外購入某新型醫療設備200臺(該設備在國內市場尚無供應)，當日即期匯率為1歐元 = 9.28人民幣元。20x9年12月31日，尚有120臺設備未銷售出去，國內市場仍無該設備供應，其在國際市場的價格已降至920歐元/臺。20x9年12月31日的即期匯率是1歐元 = 9.66人民幣元。假定不考慮增值稅等相關稅費。

　　本例中，由于存貨在資產負債表日采用成本與可變現凈值孰低計量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產負債表日獲得的可變現凈值以外幣反映時，確定該項存貨的期末價值時應當考慮匯率變動的影響。

　　12月31日甲公司對該項設備應計提的存貨跌價準備 = 1 000×120×9.28-920×120×9.66

　　= 47 136(人民幣元)

　　借：資產減值損失——存貨——xx醫療設備 47 136

　　貸：存貨跌價準備——xx醫療設備 47 136

　　(3) 以公允價值計量的外幣非貨幣性項目，期末公允價值以外幣反映的，應當先將該外幣金額按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進行比較。屬于交易性金融資產(股票、基金等)的，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額之間的差額應作為公允價值變動損益(含匯率變動)，計入當期損益;屬于可供出售金融資產的，差額則應計入資本公積。

　　【例16-12】 甲公司的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。20x9年6月8日，以每股4美元的價格購入乙公司B股20 000股，劃分為交易性金融資產核算，當日匯率為1美元 = 6.82人民幣元，款項已支付。20x9年6月30日，乙公司B股市價變為每股3.5美元，當日匯率為1美元 = 6.83人民幣元。假定不考慮相關稅費的影響。

　　20x9年6月8日，甲公司購入股票

　　借：交易性金融資產——乙公司B股——成本(4×20 000×6.82) 545 600

　　貸：銀行存款——xx銀行(美元) 545 600

　　根據《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的相關規定，交易性金融資產以公允價值計量。由于該項交易性金融資產以外幣計價，在資產負債表日，不僅應考慮B股股票市價的波動，還應一并考慮美元與人民幣之間匯率變動的影響。上述交易性金融資產在資產負債表日應按478 100人民幣元(3.5×20 000×6.83)入賬，與原賬面價值545 600人民幣元的差額為67 500人民幣元應直接計入公允價值變動損益。這67 500人民幣元的差額實際上既包含了甲公司所購乙公司B股股票公允價值(股價)變動的影響，又包含了人民幣與美元之間匯率變動的影響。甲公司相關的賬務處理為：

　　借：公允價值變動損益——乙公司B股 67 500

　　貸：交易性金融資產——乙公司B股——公允價值變動 67 500

　　20x9年7月24日，甲公司將所購乙公司B股股票按當日市價每股4.2美元全部售出，所得價款為84 000美元，按當日匯率1美元 = 6.84人民幣元折算為574 560人民幣元(4.2×20 000×6.84)，與其原賬面價值478 100人民幣元的差額為96 460人民幣元。對于匯率的變動和股價的變動不進行區分，均作為投資收益進行處理。因此，售出乙公司B股當日，甲公司相關的賬務處理為：

　　借：銀行存款——xx銀行(美元) 574 560

　　交易性金融資產——乙公司B股——公允價值變動 67 500

　　貸：交易性金融資產——乙公司B股——成本 545 600

　　投資收益——出售乙公司B股 96 460

　　借：投資收益——出售乙公司B股 67 500

　　貸：公允價值變動損益——乙公司B股 67 500

　　【例16-13】 甲公司以人民幣作為記賬本位幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算，按月計算匯兌損益。甲公司在銀行開設有歐元賬戶。

　　甲公司有關外幣賬戶20x9年5月31日的余額如表16-1所示。

　　表16-1

　　項 目外幣賬戶余額(歐元)匯率人民幣賬戶余額(人民幣元)

　　銀行存款800 0009.557 640 000

　　應收賬款400 0009.553 820 000

　　應付賬款200 0009.551 910 000

　　(1) 甲公司20x9年6月份發生的有關外幣交易或事項如下：

　　① 6月5日，以人民幣向銀行買入200 000歐元。當日即期匯率為1歐元 = 9.69人民幣元，當日銀行賣出價為1歐元 = 9.75人民幣元。

　　② 6月12日，從國外購入一批原材料，總價款為400 000歐元。該原材料已驗收入庫，貨款尚未支付。當日即期匯率為1歐元 = 9.64人民幣元。另外，以銀行存款支付該原材料的進口關稅644 000人民幣元，增值稅765 000人民幣元。

　　③ 6月16日，出口銷售一批商品，銷售價款為600 000歐元，貨款尚未收到。當日即期匯率為

　　1歐元 = 9.41人民幣元。假設不考慮相關稅費。

　　④ 6月25日，收到應收賬款300 000歐元，款項已存入銀行。當日即期匯率為1歐元 = 9.54人民幣元。該應收賬款系2月份出口銷售發生的。

　　⑤ 6月30日，即期匯率為1歐元 = 9.64人民幣元。

　　甲公司相關賬務處理為：

　　① 借：銀行存款——xx銀行(歐元)(200 000×9.69) 1 938 000

　　財務費用——匯兌差額 12 000

　　貸：銀行存款——xx銀行(人民幣)(200 000×9.75) 1 950 000

　　② 借：原材料——xx材料(400 000×9.64+644 000) 4 500 000

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 765 000

　　貸：應付賬款——xx單位(歐元)(400 000×9.64) 3 856 000

　　銀行存款——xx銀行(人民幣) 1 409 000

　　③ 借：應收賬款——xx單位(歐元)(600 000×9.41) 5 646 000

　　貸：主營業務收入——出口xx商品 5 646 000

　　④ 借：銀行存款——xx銀行(歐元)(300 000×9.54) 2 862 000

　　財務費用 3000

　　貸：應收賬款——xx單位(歐元)(300 000×9.55) 2 865 000

　　(2) 20x9年6月30日，計算期末產生的匯兌差額：

　　① 銀行存款歐元戶余額 = 800 000+200 000+300 000 = 1 300 000(歐元)

　　按當日即期匯率折算為人民幣金額 = 1 300 000×9.64 = 12 532 000(人民幣元)

　　匯兌差額 = 12 532 000-(7 640 000+1 938 000+2 862 000) = 92 000(人民幣元)(匯兌收益)

　　② 應收賬款歐元戶余額 = 400 000+600 000-300 000 = 700 000(歐元)

　　按當日即期匯率折算為人民幣金額 = 700 000×9.64 = 6 748 000(人民幣元)

　　匯兌差額 = 6 748 000-(3 820 000+5 646 000-2 865 000) = 147 000(人民幣元)(匯兌收益)

　　③ 應付賬款歐元戶余額 = 200 000+400 000 = 600 000(歐元)

　　按當日即期匯率折算為人民幣金額 = 600 000×9.64 = 5 784 000(人民幣元)

　　匯兌差額 = 5 784 000-(1 910 000+3 856 000) = 18 000(人民幣元)(匯兌損失)

　　④ 應計入當期損益的匯兌差額 = -92 000-147 000+18 000 = -221 000(人民幣元)(匯兌收益)

　　借：銀行存款——xx銀行(歐元) 92 000

　　應收賬款——xx單位(歐元) 147 000

　　貸：應付賬款——xx單位(歐元) 18 000

　　財務費用——匯兌差額 221 000

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