(二)可轉換公司債券

　　企業發行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為資本公積。在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現金流量進行折現以此來確定負債成份的初始確認金額，再按發行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。發行可轉換公司債券發生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。

　　A.9 970 B.10 000 C.89 970 D.89 730

　　【答案】D

　　【解析】發行費用應在負債成份和權益成份之間按公允價值比例分攤;負債成份應承擔的發行費用=300×90 000÷100 000=270(萬元)，應確認的“應付債券”的金額=90 000-270=89 730(萬元)。

　　企業發行的可轉換公司債券，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該項可轉換公司債券包含的負債成份的面值，貸記“應付債券——可轉換公司債券(面值)”科目，按權益成份的公允價值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按其差額，借記或貸記“應付債券——可轉換公司債券(利息調整)”科目。

　　對于可轉換公司債券的負債成份，在轉換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認“應付債券—應計利息”或應付利息，差額作為“應付債券——利息調整”。

　　可轉換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債券轉換為股票，按可轉換公司債券的余額，借記“應付債券——可轉換公司債券(面值、利息調整)”科目，按其權益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。如用現金支付不可轉換股票的部分，還應貸記“庫存現金”、“銀行存款”等科目。

　　【例題5•多選題】下列關于企業發行可轉換公司債券會計處理的表述中，正確的有( )。(2010年考題)

　　A.將負債成份確認為應付債券

　　B.將權益成份確認為資本公積

　　C.按債券面值計量負債成份初始確認金額

　　D.按公允價值計量負債成份初始確認金額

　　【答案】ABD

　　【解析】企業發行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為資本公積。將負債成份的未來現金流量進行折現后的金額確認為可轉換公司債券負債成份的公允價值作為初始確認金額。

　　【例題6•單選題】甲公司經批準于2011年1月1日以50 000萬元的價格(不考慮相關稅費)發行面值總額為50 000萬元的可轉換公司債券。該可轉換公司債券期限為5年，每年1月1日付息、票面年利率為4%，實際利率為6%。利率為6%、期數為5期的普通年金現值系數為4.2124，利率為6%、期數為5期的復利現值系數為0.7473。2011年1月1日發行可轉換公司債券時應確認的權益成份的公允價值為( )萬元。

　　A.45 789.8 B.4 210.2 C.50 000 D.0

　　【答案】B

　　【解析】可轉換公司債券負債成份的公允價值=50 000×0.7473+50 000×4%×4.2124=45 789.8(萬元)， 權益成份公允價值=50 000-45 789.8=4 210.2(萬元)。

　　【教材例11-3】甲上市公司經批準于2×10年1月1日按每份面值100元發行了1 000 000份5年期一次還本、分期付息的可轉換公司債券，共計100 000 000元，款項已經收存銀行，債券票面年利率為6%。債券發行1年后可轉換為甲上市公司普通股股票，轉股時每份債券可轉10股，股票面值為每股1元。假定2×11年1月1日債券持有人將持有的可轉換公司債券全部轉換為甲上市公司普通股股票。甲上市公司發行可轉換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉換權的債券市場利率為9%。該可轉換公司債券發生的利息費用不符合資本化條件。

　　甲上市公司有關該可轉換公司債券的賬務處理如下：

　　(1)2×10年1月1日，發行可轉換公司債券時

　　首先，確定可轉換公司債券負債成份的公允價值：

　　100 000 000×(P/S，9%，5)+100 000 000×6%×(P/A，9%，5)=100 000 000×0.6499+ 100 000 000×6%×3.8897=88 328 200(元)

　　可轉換公司債券權益成份的公允價值為：

　　100 000 000-88 328 200=11 671 800(元)

　　借：銀行存款 100 000 000

　　應付債券——可轉換公司債券——利息調整 11 671 800

　　貸：應付債券——可轉換公司債券——面值 100 000 000

　　資本公積——其他資本公積——可轉換公司債券 11 671 800

　　(2)2×10年12月31日，確認利息費用時

　　應計入財務費用的利息=88 328 200×9%=7 949 538(元)

　　當期應付未付的利息費用=100 000 000×6%=6 000 000(元)

　　借：財務費用 7 949 538

　　貸：應付利息 6 000 000

　　應付債券——可轉換公司債券——利息調整 1 949 538

　　(3)2×11年1月1日，債券持有人行使轉換權時

　　轉換的股份數=1 000 000×10=10 000 000(股)

　　借：應付債券——可轉換公司債券——面值 100 000 000

　　資本公積——其他資本公積——可轉換公司債券 11 671 800

　　貸：股本 10 000 000

　　應付債券——可轉換公司債券——利息調整 9 722 262

　　資本公積——股本溢價 91 949 538

　　注：題目中應該說2010年確認的利息在2010年年底已經支付了，這樣題目的解答就沒有問題了。考試中如果沒有給出利息已經支付，也認為已經支付了。

　　企業發行附有贖回選擇權的可轉換公司債券，其在贖回日可能支付的利息補償金，應當在債券發行日至債券約定贖回屆滿日期間計提應付利息，計提的應付利息分別計入相關資產成本或財務費用。

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