(七)借款費用資本化的會計處理

　　1.借款費用的范圍

　　(1)實際利息費用

　　①銀行借款利息

　　②公司債的實際利息=公司債的票面利息+/-折、溢價攤銷

　　(2)匯兌差額

　　(3)輔助費用

　　2.借款的范圍

　　借款包括專門借款和一般借款。

　　3.符合資本化條件的資產

　　符合資本化條件的資產是指需要經過相當長時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或者可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產。這里所指的是“相當長時間”應當是指為資產的購建或者生產所必要的時間，通常為一年以上(含一年)。

　　【要點提示】掌握借款費用的內容及符合資本化條件的資產類別。

　　4. 借款費用的歸屬方向

　　(1)符合資本化條件的記入“在建工程”、“投資性房地產”和“存貨”等資產;

　　(2)不符合資本化條件而且屬于籌建期內發生的部分則計入“管理費用”;

　　(3)既不符合資本化條件又未發生在籌建期內的部分則計入各期損益列為“財務費用”。

　　【要點提示】記住這三個借款費用歸屬原則。

　　5.各項借款費用資本化條件對比表

　　【要點提示】對比掌握這三種借款費用的資本化條件。

　　6.開始資本化日的確認

　　開始資本化日應選擇以下三個時點的最晚點：

　　(1)資產支出發生日

　　確認資產支出點，應以是否真正為工程付出了代價為準，即是否真正墊付了錢。墊錢方式有三種：

　　①支付貨幣資金,即用貨幣資金支付符合資本化條件的資產的購建或者生產支出;

　　②轉移非現金資產，指企業將自己的非現金資產直接用于符合資本化條件的資產的購建或者生產;

　　③承擔帶息債務，即企業為了購建或者生產符合資本化條件的資產所需用物資等而承擔的帶息應付款項。當該帶息債務發生時，視同資產支出已經發生。

　　應選擇資產支出的最早點作為認定開始資本化日的參照點。

　　(2)借款費用發生日，一般而言，借款日即為借款費用發生日。

　　(3)工程正式開工日，即為使資產達到預定可使用或者可銷售狀態所必要的購建或者生產活動開始的日期。

　　7.停止資本化日的確認——總的原則是固定資產達到預定可使用狀態時即可停止資本化。

　　一般而言，具備以下三條件之一的即可停止資本化：

　　(1)實體建造已經全部完成或實質上已經全部完成;

　　(2)與設計要求基本相符，即使有極個別與設計或者合同要求不相符的，但不影響其正常使用;

　　(3)資金已經全部支付。

　　另外，試運行或試生產只要能出合格品或能正常運轉，就可以停止資本化，而不管它是否達到設計要求的生產能力。

　　最后，對于分批完工的要按以下原則來認定停止資本化點：

　　(1)分批完工，分別投入使用的，則分別停止資本化

　　(2)分批完工，最終一次投入使用的，則最終完工時認定停止資本化點。

　　8.借款費用暫停資本化的條件

　　當同時滿足以下兩個條件時，應暫停資本化：

　　(1)非正常停工;

　　(2)連續停工超過三個月。

　　【要點提示】掌握開始資本化日及停止資本化日的確認方法。

　　9.輔助費用資本化的實務認定

　　對于企業發生的專門借款或一般借款的輔助費用，在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態之前發生的，應當在發生時根據其發生額予以資本化;

　　在所購建或者生產的符合資本化條件的資產達到預定可使用狀態或者可銷售狀態之后所發生的，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。

　　【要點提示】掌握輔助費用資本化的會計處理原則。

　　10.外幣專門借款匯兌差額資本化的實務認定

　　由于企業取得外幣借款日、使用外幣借款日和會計結算日往往不一致，而外匯匯率又在隨時發生變化，因此，外幣借款會產生匯兌差額。相應地，在借款費用資本化期間內，為購建固定資產而專門借入的外幣借款所產生的匯兌差額，是購建固定資產的一項代價，應當予以資本化，計入固定資產成本。

　　在資本化期間內，外幣專門借款本金及其利息的匯兌差額，應當予以資本化，計入符合資本化條件的資產的成本。而除外幣專門借款之外的其他外幣借款本金及其利息所產生的匯兌差額應當作為財務費用，計入當期損益。

　　【要點提示】掌握外幣專門借款匯兌差額資本化的會計處理原則。

　　11.專門借款利息費用資本化的計算過程

　　(1)計算原理

　　利息資本化額=發生在資本化期間的專門借款所有利息費用-閑置專門借款派生的利息收益或投資收益

　　【要點提示】掌握專門借款利息費用資本化的實務計算方法。

　　(2)一般會計分錄

　　①長期借款籌款方式

　　借：財務費用

　　在建工程

　　應收利息(或銀行存款)(閑置資金創造的收益)

　　貸：應付利息

　　②公司債籌款方式

　　借：在建工程

　　財務費用

　　應收利息(或銀行存款)(閑置資金創造的收益)

　　應付債券——利息調整

　　貸：應付債券——利息調整

　　應付債券——應計利息

　　或應付利息

　　12.占用的一般借款利息費用資本化的計算過程

　　(1)累計支出加權平均數=Σ(累計支出額超過專門借款的部分×每筆資產支出實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數)

　　(2)一般借款加權資本化率的計算

　　資本化率的確定原則為：企業為購建或生產符合資本化條件的資產只占用了一筆一般借款，如為銀行借款則其資本化率為該項借款的利率，如為公司債方式還需測定一下其實際利率;如果企業為購建或生產符合資本化條件的資產占用了一筆以上的一般借款，資本化率為這些借款的加權平均利率。加權平均利率的計算公式如下：

　　加權平均利率=一般借款當期實際發生的利息之和/一般借款本金加權平均數×100%

　　一般借款本金加權平均數=Σ(每筆一般借款本金×每筆一般借款實際占用的天數/會計期間涵蓋的天數)

　　(3)認定當期資本化額

　　每一會計期間一般借款利息的資本化金額=至當期末止購建固定資產累計支出加權平均數×一般借款加權資本化率

　　(4)一般賬務處理

　　①長期借款籌款方式

　　借：財務費用

　　在建工程

　　貸：應付利息

　　②公司債籌款方式

　　借：在建工程

　　財務費用

　　應付債券——利息調整

　　貸：應付債券——利息調整

　　應付債券——應計利息

　　或應付利息

　　【要點提示】掌握一般借款利息費用資本化的實務計算方法。

　　13.混合占用時

　　原則上，先計算專門借款利息資本化，再計算一般借款利息資本化。

　　【要點提示】掌握專門借款與一般借款混合使用時利息費用資本化的實務計算方法。

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