銷售商品收入的計量(2)

　　【考情分析】

　　考頻星級：★★★★

　　歷年真題涉及：2012年判斷題，2011年多選題，2011年、2010年綜合題

　　【高頻考點】：銷售商品收入的計量

　　(八)銷售退回及附有銷售退回條件的銷售商品的處理

　　1.銷售退回

　　銷售退回，是指企業售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨。對于銷售退回，應分別不同情況進行會計處理：

　　對于未確認收入的售出商品發生銷售退回的，企業應按已記入“發出商品”科目的商品成本金額，借記“庫存商品”科目，貸記“發出商品”科目。

　　對于已確認收入的售出商品發生退回的，企業一般應在發生時沖減當期銷售商品收入，同時沖減當期銷售商品成本。如該項銷售退回已發生現金折扣的，應同時調整相關財務費用的金額;如該項銷售退回允許扣減增值稅稅額的，應同時調整“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目的響應金額。

　　已確認收入的售出商品發生的銷售退回屬于資產負債表日后事項的，應當按照《企業會計準則第29號——資產負債表日后事項》的相關規定進行會計處理。

　　2.附有銷售退回條件的商品銷售

　　附有銷售退回條件的商品銷售，是指購買方依照有關協議有權退貨的銷售方式。在這種銷售方式下，企業根據以往經驗能夠合理估計退貨可能性且確認與退貨相關負債的，通常應在發出商品時確認收入;企業不能合理估計退貨可能性的，通常應在售出商品退貨期滿時確認收入。

　　(九)房地產銷售的處理

　　房地產銷售，是指企業(房地產開發商)自行開發房地產，并在市場上進行銷售。對于房地產銷售，企業應按一般商品銷售收入確認條件確認收入。

　　在房地產銷售中，房地產法定所有權的轉移，通常表明其所有權上的主要風險和報酬轉移給買方，企業應確認銷售商品收入。但也有可能出現法定所有權轉移后，所有權上的主要風險和報酬沒有轉移的情況。例如，企業根據合同或協議約定，仍有責任實施重大行動，如工程尚未完工。在這種情況下，企業通常應在實施的重大行動完成時確認銷售商品收入。又如，合同或協議存在重大不確定因素，如買方有權退房。在這種情況下，企業通常應在這些重大不確定因素消失后確認銷售商品收入。再如，房地產銷售后，企業仍有某種程度的繼續涉入，如銷售回購協議、企業保證買方在特定時期內獲得既定投資報酬的協議等。在這種情況下，企業應分析交易的實質，以確定是作為銷售處理，還是作為融資、租賃或利潤分成處理。

　　需要注意的是，企業自行建造或通過分包商建造房地產，應當根據房地產建造協議條款和實際情況，判斷收入確認應適用的會計準則。如果房地產購買方在建造工程開始前能夠規定房地產設計的主要結構要素，或者能夠在建造過程中決定主要結構變動，房地產建造協議符合建造合同定義，企業應當遵循建造合同收入的原則確認收入。如果房地產購買方影響房地產設計的能力有限，如僅能對基本設計方案做微小變動，企業應當遵循有關銷售商品收入的原則確認收入。

　　(十)具有融資性質的分期收款銷售商品的處理

　　企業銷售商品，有時會采取分期收款的方式，如分期收款發出商品，即商品已經交付，貨款分期收回。在這種銷售方式下，企業將商品交付給購貨方，通常表明與商品所有權有關的風險和報酬已經轉移給購貨方，在滿足收入確認的其他條件時，應當根據應收款項的公允價值(或現行售價)一次確認收入。按照合同約定的收款日期分期收回貨款，強調的只是一個結算時點，與風險和報酬的轉移沒有關系，因此，企業不應當按照合同約定的收款日期確認收入。

　　如果延期收取的貨款具有融資性質，其實質是企業向購貨方提供信貸，在符合收入確認條件時，企業應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定收入金額。應收的合同或協議價款的公允價值，通常應當按照其未來現金流量現值或商品現銷價格計算確定。東奧中級職稱編輯“娜寫年華”發布。應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協議期間內，按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進行攤銷，計入當期損益(沖減財務費用)。其中，實際利率，是指具有類似信用等級的企業發行類似工具的現時利率，或者將應收的合同或協議價款折現為商品現銷價格時的折現率等。在實務中，基于重要性要求，應收的合同或協議價款與其公允價值之間的差額，按照應收款項的攤余成本和實際利率進行攤銷與采用直線法進行攤銷結果相差不大的，也可以采用直線法進行攤銷。

　　對于采用遞延方式分期收款、具有融資性質的銷售商品滿足收入確認條件的，企業應按應收合同或協議價款，借記“長期應收款”科目，按應收合同或協議價款的公允價值(折現值)，貸記“主營業務收入”科目，按其差額，貸記“未實現融資收益”科目。

　　(十一)售后回購的處理

　　售后回購，是指銷售商品的同時，銷售方同意日后再將同樣或類似的商品購回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據合同或協議條款判斷銷售商品是否滿足收入確認條件。通常情況下，以固定價格回購的售后回購交易屬于融資交易，商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移，企業不應確認收入;回購價格大于原售價的差額，企業應在回購期間按期計提利息費用，計入財務費用。

　　(十二)售后租回

　　售后租回，是指銷售商品的同時，銷售方同意在日后再將同樣的商品租回的銷售方式。在這種方式下，銷售方應根據合同或協議條款判斷企業是否已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方，以確定是否確認銷售商品收入。在大多數情況下，售后租回屬于融資交易，企業不應確認銷售商品收入，售價與資產賬面價值之間的差額應當分別不同情況進行處理。

　　(1)如果售后租回交易認定為融資租賃，售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延，并按照該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。

　　(2)如果售后租回交易認定為經營租賃，應當分別情況處理：①有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產賬面價值的差額應當計入當期損益。②售后租回交易如果不是按照公允價值達成的，售價低于公允價值的差額，應計入當期損益;但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時，有關損失應予以遞延(遞延收益)，并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內進行分攤;如果售價大于公允價值，其大于公允價值的部分應計入遞延收益，并在租賃期內分攤。

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