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　　>>>2018年中級會計職稱《會計實務》預習考點匯總

　　金融資產減值損失的會計處理

　　(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值的賬務處理

　　【例題•計算分析題】甲公司2011年度至2013年度對乙公司債券投資業務的相關資料如下：

　　(1)2011年1月1日，甲公司以銀行存款900萬元購入乙公司當日發行的5年期公司債券，作為持有至到期投資核算，該債券面值總額為1000萬元，票面年利率為5%，每年年末支付利息，到期一次償還本金，但不得提前贖回。甲公司該債券投資的實際年利率為7.47%。

　　(2)2011年12月31日，甲公司收到乙公司支付的債券利息50萬元。當日，該債券投資不存在減值跡象。

　　(3)2012年12月31日，甲公司收到乙公司支付的債券利息50萬元。當日，甲公司獲悉乙公司發生財務困難，對該債券投資進行了減值測試，預計該債券投資未來現金流量的現值為800萬元。

　　(4)2013年1月1日，甲公司以801萬元的價格全部售出所持有的乙公司債券，款項已收存銀行。

　　假定甲公司持有至到期投資全部為對乙公司的債券投資。除上述資料外，不考慮其他因素。

　　要求：

　　(1)計算甲公司2011年度持有至到期投資的投資收益。

　　(2)計算甲公司2012年度持有至到期投資的減值損失。

　　(3)計算甲公司2013年1月1日出售持有至到期投資的損益。

　　(4)根據資料(1)-(4)，逐筆編制甲公司持有至到期投資相關的會計分錄。

　　(“持有至到期投資”科目要求寫出必要的明細科目;答案中的金額單位用萬元表示)(2014年)

　　【答案】

　　(1)甲公司2011年度持有至到期投資應確認的投資收益=期初攤余成本×實際利率=900×7.47%=67.23(萬元)。

　　(2)2011年12月31日，持有至到期投資的攤余成本=900×(1+7.47%)-1000×5%=917.23(萬元);

　　2012年12月31日持有至到期投資未減值前的攤余成本=917.23×(1+7.47%)-1000×5%=935.75(萬元)，甲公司2012年度持有至到期投資的減值損失=935.75-800=135.75(萬元)。

　　(3)甲公司2013年1月1日出售持有至到期投資的損益(投資收益)=801-800=1(萬元)。

　　(4)2011年1月1日

　　借：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　 1 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 900

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　　 100

　　2011年12月31日

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　 50(1000×5%)

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　 17.23

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　67.23(900×7.47%)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　2012年12月31日

　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　 50(1000×5%)

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　 18.52

　　貸：投資收益　　　　　　　　　68.52( 917.23×7.47%)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　135.75

　　貸：持有至到期投資減值準備　　　　　　　　　　135.75

　　2013年1月1日

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 801

　　持有至到期投資——利息調整　　　　　　　　 64.25

　　(100-17.23-18.52)

　　持有至到期投資減值準備　　　　　　　　　　135.75

　　貸：持有至到期投資——成本　　　　　　　　　　 1 000

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1

　　(二)可供出售金融資產減值的賬務處理

　　1.計提時

　　借：資產減值損失

　　貸：其他綜合收益(從所有者權益中轉出原計入其他綜合收益的累計損失金額)

　　可供出售金融資產——減值準備

　　【例題】2015年12月1日，A公司從證券市場上購入B公司的股票作為可供出售金融資產。實際支付款項100萬元(含相關稅費5萬元)。2015年12月31日，該可供出售金融資產的公允價值為95萬元。2016年3月31日，其公允價值為40萬元，而且還會下跌。

　　要求：編制上述有關業務的會計分錄。(答案中的金額單位用萬元表示)

　　【答案】

　　(1)2015年12月1日

　　借：可供出售金融資產——成本　　　　　　　　　　 100

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　(2)2015年12月31日

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 5

　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動　　　　　 　　5

　　(3)2016年3月31日

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　60

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 5

　　可供出售金融資產——減值準備　　　　　　　　　55

　　2.轉回時：

　　(1)債務工具

　　借：可供出售金融資產——減值準備

　　貸：資產減值損失

　　(2)權益工具

　　借：可供出售金融資產——減值準備

　　貸：其他綜合收益

　　【提示】公允價值變動上升的金額超過原確認的減值損失：

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動

　　貸：其他綜合收益

　　【例題•單選題】下列各項資產減值準備中，在以后會計期間符合轉回條件予以轉回時，應直接計入所有者權益類科目的是(　　)。

　　A.壞賬準備

　　B.持有至到期投資減值準備

　　C.可供出售權益工具減值準備

　　D.可供出售債務工具減值準備

　　【答案】C

　　【解析】壞賬準備和持有至到期投資的減值準備符合轉回條件的予以轉回，并計入當期損益，選項A和B不正確;可供出售權益工具發生的減值損失，不得通過損益轉回，應通過所有者權益科目“其他綜合收益”轉回，選項C正確。對已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失后發生的事項有關的，應在原確認的減值損失范圍內按已恢復的金額予以轉回，計入當期損益，選項D不正確。

　　【例題•多選題】在已確認減值損失的金融資產價值恢復時，下列金融資產的減值損失可以通過損益轉回的有(　　)。

　　A.持有至到期投資的減值損失

　　B.應收款項的減值損失

　　C.可供出售權益工具投資的減值損失

　　D.貸款的減值損失

　　【答案】ABD

　　【解析】按照企業會計準則的規定，可供出售權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回，應該通過其他綜合收益轉回。

　　【例】20×9年5月20日，甲公司從深圳證券交易所購入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表決權股份的5%，支付價款合計5 080 000元，其中，證券交易稅等交易費用8 000元，已宣告發放現金股利72 000元。甲公司沒有在乙公司董事會中派出代表，甲公司將其劃分為可供出售金融資產。

　　20×9年6月20日，甲公司收到乙公司發放的20×8年現金股利72 000元。

　　20×9年6月30日，乙公司股票收盤價跌為每股4.20元，甲公司預計乙公司股票價格下跌是暫時的。

　　20×9年12月31日，乙公司股票收盤價繼續下跌為每股3.90元。

　　2×10年4月20日，乙公司宣告發放20×9年現金股利2 000 000元。

　　2×10年5月10日，甲公司收到乙公司發放的20×9年現金股利。

　　2×10年6月30日，乙公司財務狀況好轉，業績較上年有較大提升，乙公司股票收盤份上漲為每股4.50元。

　　2×10年12月31日，乙公司股票收盤價繼續上漲為每股5.50元。

　　2×11年1月10日，甲公司以每股6.50元的價格將股票全部轉讓 。

　　假定不考慮其他因素。

　　甲公司的賬務處理如下：

　　(1)20×9年5月20日，購入乙公司股票1 000 000股

　　借：可供出售金融資產——成本　　　　　　　 5 008 000

　　應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　72 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 5 080 000

　　乙公司股票的單位成本=(5 080 000-72 000)÷1 00 000=5.008(元/股)

　　(2)20×9年6月20日，收到乙公司發放的20×8年現金股利72 000元

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　72 000

　　貸：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　72 000

　　(3)20×9年6月30日，確認乙公司股票公允價值變動

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 808 000

　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動　　　　 808 000

　　公允價值變動=(4.20-5.008)×1 000 000=-808 000(元)

　　(4)20×9年12月31日，確認乙公司股票減值損失

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　 1 108 000

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 808 000

　　可供出售金融資產——減值準備　　　　　　 300 000

　　減值準備=(3.90-4.20)×1 000 000=-300 000(元)

　　乙公司股票減值損失=300 000+808 000=1 108 000(元)

　　(5)2×10年4月20日，確認乙公司發放的20×9年現金股利中應享有的份額

　　借：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 　100 000

　　應享有乙公司發放的20×9年現金股利的份額=2 000 000×5%=100 000(元)

　　(6)2×10年5月10日，收到乙公司發放的20×9年現金股利

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　 100 000

　　(7)2×10年6月30日，乙公司財務狀況好轉，確認乙公司股票公允價值變動

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動　　　　 300 000

　　——減值準備　　　　　　 300 000

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　 600 000

　　公允價值變動=(4.50-3.90)×1 000 000-300 000=300 000(元)

　　(8)2×10年12月31日，確認乙公司股票公允價值變動

　　借：可供出售金融資產——公允價值變動　　　 1 000 000

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　公允價值變動=(5.50-4.50)×1 000 000=1 000 000(元)

　　(9)2×11年1月10日，出售乙公司股票1 000 000股

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 6 500 000

　　貸：可供出售金融資產——成本　　　　　　　 5 008 000

　　——公允價值變動　　　　 492 000

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　乙公司股票出售價格=6.50×1 000 000=6 500 000(元)

　　乙公司股票成本=5 008 000(元)

　　乙公司股票公允價值變動=-808 000+300 000+1 000 000=492 000(元)

　　出售乙公司股票時的賬面余額=5 008 000+492 000=5 500 000(元)

　　同時，

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　 1 600 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 1 600 000

　　應從所有者權益中轉出的公允價值累計變動額=-808 000+808 000+600 000+1 000 000=1 600 000(元)

　　【例題•計算分析題】甲公司為上市公司，2009年至2010年對乙公司股票投資有關的資料如下：

　　(1)2009年5月20日，甲公司以銀行存款300萬元(其中包含乙公司已宣告但尚未發放的現金股利6萬元)從二級市場購入乙公司10萬股普通股股票，另支付相關交易費用1.8萬元。甲公司將該股票投資劃分為可供出售金融資產。

　　(2)2009年5月27日，甲公司收到乙公司發放的現金股利6萬元。

　　(3)2009年6月30日，乙公司股票收盤價跌至每股26元，甲公司預計乙公司股價下跌是暫時性的。

　　(4)2009年7月起，乙公司股票價格持續下跌;至12月31日，乙公司股票收盤價跌至每股20元，甲公司判斷該股票投資已發生減值。

　　(5)2010年4月26日，乙公司宣告發放現金股利每股0.1元。

　　(6)2010年5月10日，甲公司收到乙公司發放的現金股利1萬元。

　　(7)2010年1月起，乙公司股票價格持續上升;至6月30日，乙公司股票收盤價升至每股25元。

　　(8)2010年12月24日，甲公司以每股28元的價格在二級市場售出所持乙公司的全部股票，同時支付相關交易費用1.68萬元。

　　假定甲公司在每年6月30日和12月31日確認公允價值變動并進行減值測試，不考慮所得稅因素，所有款項均以銀行存款收付。

　　要求：

　　(1)根據上述資料，逐筆編制甲公司相關業務的會計分錄。

　　(2)分別計算甲公司該項投資對2009年度和2010年度營業利潤的影響額。

　　(“可供出售金融資產”科目要求寫出明細科目;答案中的金額單位用萬元表示)(2011年考題)

　　【答案】

　　(1)

　　①2009年5月20日購入股票：

　　借：可供出售金融資產——成本　　　　　　　　　 295.8

　　應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 301.8

　�、�2009年5月27日，甲公司收到乙公司發放的現金股利：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 6

　　貸：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　6

　�、�2009年6月30日發生暫時性的下跌：

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　35.8

　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動　　　　　　35.8

　　(295.8-260)

　�、�2009年12月31日發生減值

　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　95.8

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　35.8

　　可供出售金融資產——減值準備　　　　　　　　　60

　�、�2010年4月26日，乙公司宣告發放現金股利：

　　借：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1

　�、�2010年5月10日收到股利：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1

　　貸：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1

　�、�2010年6月30日公允價值變動：

　　借：可供出售金融資產——減值準備　　　　　　　　　50

　　[(25-20)×10]

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　�、�2010年12月24日：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　278.32(28×10-1.68)

　　可供出售金融資產——減值準備　　　　　　　　　10

　　——公允價值變動　　　　　　35.8

　　貸：可供出售金融資產——成本　　　　　　　　　 295.8

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 28.32

　　借：其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

　　(2)

　�、�2009年使營業利潤減少95.8萬元;

　　②2010年使營業利潤增加=1+28.32+50=79.32(萬元)。

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