五、綜合題

　　1、甲公司適用的所得稅稅率為25%，按凈利潤的10%計提盈余公積。假定甲公司2017年3月份(2016年的財務報表尚未報出)在內部審計時發現如下問題，審計人員難以做出合理判斷：

　　資料一：2016年末庫存原材料賬面余額為305萬元，計劃用于生產產品。經檢查，該批原材料的市場售價為270萬元，預計按市場價銷售的銷售稅費為15萬元。該批原材料可以用于生產10臺產品，每臺產品的市場售價為29.5萬元，預計銷售稅費為每臺1萬元，將該原材料加工成產品預計還需要發生成本45萬元。甲公司在2016年末對該批原材料計提了存貨跌價準備50萬元，并確認了遞延所得稅資產12.5萬元。假定稅法對會計上計提的存貨跌價準備不認可，實際發生損失時才允許稅前扣除。

　　資料二：2016年12月15日，甲公司做出決議并與乙公司簽訂一項不可撤銷的固定資產銷售合同，合同約定，甲公司應于2017年4月12日以210萬元的價格向乙公司出售一臺生產設備。甲公司該臺設備的原價為700萬元，預計凈殘值為20萬元，截至2016年12月已經計提折舊400萬元，未計提減值準備。甲公司預計出售該設備將發生的處置費用為10萬元。

　　針對該事項，甲公司會計人員認為截至2016年末，合同尚未履行，所以2016年末不需對其做任何處理。

　　資料三：甲公司于2016年1月1日支付3000萬元對價，取得了丁公司30%的股權，投資后對丁公司具有重大影響。2016年3月15日，甲公司出售一批商品給丁公司，商品售價100萬元，成本80萬元(假定未計提存貨跌價準備)，假定丁公司購入的該批存貨在當年未對外銷售。2016年丁公司實現凈利潤500萬元，甲公司確認了投資收益150萬元。假定不考慮此事項的所得稅因素。

　　資料四：2016年10月15日，甲公司開始研發某項新型技術，截至2016年12月31日，該研發項目已進入開發階段但尚未研發成功，已經累計發生研發支出500萬元，其中符合資本化條件的支出為240萬元。按照稅法規定，該項研發支出的費用化部分按150%稅前扣除，資本化的部分可按資本化部分的150%確定應予攤銷的金額。

　　對于該事項，甲公司在2016年12月31日未將“研發支出——費用化支出”轉入管理費用，計算2016年的應納稅所得額時納稅調減了130萬元，同時確認了遞延所得稅資產60萬元。

　　資料五：甲公司自行建造管理用的辦公樓已于2016年6月30日達到預定可使用狀態并投入使用，截至2016年6月30日，該辦公樓實際發生的成本為2000萬元，甲公司未按規定在6月30日辦理竣工決算及結轉固定資產的手續。2016年12月31日，該“在建工程”科目賬面余額為2190萬元，其中包括建造該辦公樓相關的專門借款在2016年7月至12月期間發生的利息50萬元、應計入管理費用的支出140萬元。至2017年1月1日，甲公司仍未辦理結轉固定資產手續。甲公司預計該辦公樓使用年限為20年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。假定此固定資產的折舊年限、預計凈殘值以及折舊方法均符合稅法的規定。

　　資料六：2016年8月，甲公司由于受國際金融危機的不利影響，決定對W事業部進行重組，將相關業務轉移到其他事業部。甲公司在履行相關報批手續后，已正式對外公告其重組方案。為了實施重組方案，甲公司預計發生以下支出或損失：

　　對自愿遣散的職工將支付補償款30萬元;因強制遣散職工將支付補償款100萬元;因撤銷不再使用的廠房租賃合同將支付違約金20萬元;剩余職工崗前培訓費2萬元;相關資產轉移將發生運輸費5萬元。

　　假定稅法規定對企業的預計損失不認可，實際發生損失時才允許稅前扣除。甲公司當時的處理是：

　　借：管理費用150

　　貸：預計負債20

　　應付職工薪酬130

　　借：遞延所得稅資產 37.5

　　貸：所得稅費用 37.5

　　資料七：2016年1月1日，董事會決定自當日起將公司位于城區的一幢已出租建筑物的后續計量方法由成本模式改為公允價值模式。該建筑物系2015年1月20日投入使用并對外出租，入賬成本為1940萬元，至變更日已計提折舊88萬元，未計提減值準備，變更當日投資性房地產的公允價值為2500萬元。2016年末，該項建筑物的公允價值為2600萬元。甲公司在2016年未對上述變更進行追溯調整，也未確認其公允價值變動。假定稅法不認可相關資產的公允價值變動引起的損益影響，按照稅法規定，該項房地產在2015年和2016年允許稅前扣除的折舊額分別為88萬元和97萬元。

　　資料八：2016年12月，甲公司與乙公司簽訂一份Y產品銷售合同，約定在2017年2月底以每件1.2萬元的價格向乙公司銷售3000件Y產品，違約金為合同總價款的20%。2016年12月31日，甲公司已生產Y產品3000件并驗收入庫，每件成本1.6萬元。當日市場價格為每件1.5萬元。假定甲公司銷售Y產品不發生銷售費用。稅法對于會計上預計的損失不認可，實際發生損失時才允許稅前扣除。甲公司當時的處理是：

　　借：資產減值損失1200

　　貸：存貨跌價準備1200

　　借：遞延所得稅資產 300

　　貸：所得稅費用 300

　　<1> 、根據上述資料，請替甲公司審計人員判斷哪些事項處理正確，哪些事項處理錯誤。

　　<2> 、對于上述事項中處理不正確的，編制相關的更正分錄(答案中的金額單位用萬元表示，不考慮應交所得稅的會計處理)。

　　【正確答案】 資料一、二、三、四、五、七、八處理不正確，資料六處理正確。

　　【該題針對“資產負債表日后事項的處理(綜合)”知識點進行考核】

　　【正確答案】 資料一

　　借：以前年度損益調整——調整資產減值損失15

　　貸：存貨跌價準備15

　　借：遞延所得稅資產(15×25%)3.75

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用3.75

　　借：利潤分配——未分配利潤11.25

　　貸：以前年度損益調整11.25

　　借：盈余公積——法定盈余公積(11.25×10%)1.125

　　貸：利潤分配——未分配利潤1.125

　　資料二，甲公司該項固定資產在2016年末滿足持有待售的定義，應按照持有待售固定資產的有關規定對其進行處理：

　　借：以前年度損益調整——調整資產減值損失[(700-400)-(210-10)]100

　　貸：固定資產減值準備100

　　借：遞延所得稅資產25

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用25

　　借：利潤分配——未分配利潤75

　　貸：以前年度損益調整75

　　借：盈余公積——法定盈余公積7.5

　　貸：利潤分配——未分配利潤7.5

　　同時，將該項固定資產的預計凈殘值調整為200萬元。

　　資料三，甲公司確認的投資收益150萬元不正確，甲公司確認投資收益前，應先根據其與丁公司之間的內部交易需要調整丁公司的凈利潤：

　　調整后的丁公司凈利潤=500-(100-80)=480(萬元)，甲公司應確認投資收益=480×30%=144(萬元)，甲公司原來的會計處理中多確認的投資收益=150-144=6(萬元)

　　借：以前年度損益調整——調整投資收益6

　　貸：長期股權投資——丁公司——損益調整6

　　借：利潤分配——未分配利潤6

　　貸：以前年度損益調整6

　　借：盈余公積——法定盈余公積(6×10%)0.6

　　貸：利潤分配——未分配利潤0.6

　　資料四：

　　借：以前年度損益調整——調整管理費用260

　　貸：研發支出——費用化支出260

　　借：以前年度損益調整——調整所得稅費用60

　　貸：遞延所得稅資產60

　　借：利潤分配——未分配利潤320

　　貸：以前年度損益調整320

　　借：盈余公積——法定盈余公積32

　　貸：利潤分配——未分配利潤32

　　資料五，結轉固定資產并調整2016年下半年應計提的折舊：

　　借：固定資產2000

　　以前年度損益調整190

　　貸：在建工程2190

　　借：以前年度損益調整(2000/20/2)50

　　貸：累計折舊50

　　借：利潤分配——未分配利潤 240

　　貸：以前年度損益調整 240

　　借：盈余公積——法定盈余公積(240×10%)24

　　貸：利潤分配——未分配利潤 24

　　資料七，投資性房地產差錯的調整：

　　借：投資性房地產——成本2500

　　投資性房地產累計折舊88

　　貸：投資性房地產1940

　　遞延所得稅負債[(560+88)×25%]162

　　利潤分配——未分配利潤437.4

　　盈余公積48.6

　　借：投資性房地產——公允價值變動100

　　貸：以前年度損益調整——公允價值變動損益100

　　借：以前年度損益調整——所得稅費用49.25

　　貸：遞延所得稅負債(197×25%)49.25

　　借：以前年度損益調整50.75

　　貸：利潤分配——未分配利潤50.75

　　借：利潤分配——未分配利潤5.075

　　貸：盈余公積——法定盈余公積5.075

　　資料八，執行合同損失=3000×(1.6-1.2)=1200(萬元);不執行合同違約金損失=3000×1.2×20%=720(萬元)，退出合同(即不執行合同)的最低凈成本=720+(1.6-1.5)×3000=1020(萬元)，因此應選擇支付違約金方案，按市價考慮計提存貨跌價準備300萬元，同時確認預計負債720萬元。

　　借：存貨跌價準備900

　　貸：以前年度損益調整——資產減值損失900

　　借：以前年度損益調整——營業外支出720

　　貸：預計負債720

　　借：以前年度損益調整——所得稅費用[(900-720)×25%]45

　　貸：遞延所得稅資產45

　　借：以前年度損益調整135

　　貸：利潤分配——未分配利潤135

　　借：利潤分配——未分配利潤13.5

　　貸：盈余公積——法定盈余公積(135×10%)13.5

　　【答案解析】 資料一：

　　產品成本=305+45=350(萬元)，產品可變現凈值=(29.5-1)×10=285，產品成本高于可變現凈值，表明原材料發生了減值;原材料成本=305萬元，原材料可變現凈值=(29.5-1)×10-45=240(萬元)，應計提存貨跌價準備=305-240=65(萬元)，甲公司計提了50萬元，所以要補提15萬元。

　　正確處理應該是：

　　借：資產減值損失 65

　　貸：存貨跌價準備 65

　　借：遞延所得稅資產 16.25

　　貸：所得稅費用 16.25

　　錯誤處理是：

　　借：資產減值損失 50

　　貸：存貨跌價準備 50

　　借：遞延所得稅資產 12.5

　　貸：所得稅費用 12.5

　　資料二：

　　正確處理應該是：

　　借：資產減值損失 100

　　貸：固定資產減值準備100

　　借：遞延所得稅資產25

　　貸：所得稅費用 25

　　固定資產轉為持有待售后，預計凈殘值調整為公允價值減去處置費用后的凈額，即210-10=200(萬元)，賬面價值高于預計凈殘值的差額，要計提減值準備，賬面價值=700-400=300(萬元)，所以要計提減值準備100萬元。

　　資料三：

　　正確的處理應該是：

　　借：長期股權投資 144

　　貸：投資收益 144

　　錯誤的處理是：

　　借：長期股權投資 150

　　貸：投資收益 150

　　資料四：

　　正確的處理應該是：

　　借：管理費用 260

　　貸：研發支出——費用化支出 260

　　錯誤的處理是：

　　借：遞延所得稅資產 60

　　貸：所得稅費用 60

　　所以更正分錄首先要補做結轉費用化研發支出的分錄，然后將確認遞延所得稅資產的分錄反沖。

　　資料五：

　　正確的處理應該是：

　　借：固定資產2000

　　財務費用 50

　　管理費用 140

　　貸：在建工程2190

　　借：管理費用(2000/20/2)50

　　貸：累計折舊50

　　資料七：

　　正確的處理應該是：

　　借：投資性房地產——成本 2500

　　投資性房地產累計折舊 88

　　貸：投資性房地產 1940

　　遞延所得稅負債 [(560+88)×25%]162

　　盈余公積 [(2500+88-1940-162)×10%]48.6

　　利潤分配——未分配利潤 [(2500+88-1940-162)×90%]437.4

　　借：投資性房地產——公允價值變動100

　　貸：公允價值變動損益 100

　　借：所得稅費用 49.25

　　貸：遞延所得稅負債(197×25%)49.25

　　會計上確認公允價值變動導致賬面價值增加100萬元，而稅法角度不承認公允價值變動，同時還要計提折舊97萬元，即計稅基礎減少97萬元，所以導致“賬面價值-計稅基礎”增加了197萬元，即應納稅暫時性差異增加197萬元，所以要確認遞延所得稅負債49.25萬元。

　　資料八：

　　正確的處理應該是：

　　借：資產減值損失 300

　　貸：存貨跌價準備 300

　　借：營業外支出 720

　　貸：預計負債 720

　　借：遞延所得稅資產 (1020×25%)255

　　貸：所得稅費用 255

　　【該題針對“資產負債表日后事項的處理(綜合)”知識點進行考核】

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