2．非同一控制下的企業(yè)合并

　　（1）購買日的確認

　　購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。通常在測試中以法律手續(xù)辦妥日或款項結(jié)清日為準(zhǔn)。

　　（2）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量原則

　�、僖淮谓粨Q交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。

　�、谕ㄟ^多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

　�、圪徺I方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用。

　�、茉诤喜⒑贤�或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應(yīng)當(dāng)將其計入合并成本。

　　無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)�價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。

　　（3）一般會計分錄

　　借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認的成本）

　　應(yīng)收股利

　　貸：有關(guān)資產(chǎn)（賬面余額）

　　銀行存款（相關(guān)費用）

　　營業(yè)外收入（或借記“營業(yè)外支出”）

　　如果換出的是存貨則按正常銷售收入處理：

　　借：長期股權(quán)投資（按上述原則確認的成本）

　　應(yīng)收股利

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費－－應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　存貨跌價準(zhǔn)備

　　貸：庫存商品

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　貸：應(yīng)交稅費－－應(yīng)交消費稅　

　　【要點提示】考生應(yīng)把握三個考點：①購買日的實務(wù)判定；②非同一控制下長期股權(quán)投資入賬成本確認原則，常以多選題中正誤知識點判別方式測試；③掌握基本會計分錄。

　　經(jīng)典例題－5【單選題】甲、乙兩家公司屬于非同一控制下的獨立公司。甲公司于2009年7月1日以本企業(yè)的庫存商品從丙公司手中換得乙公司60%的股份。該庫存商品的賬面余額為1500萬元，已提跌價準(zhǔn)備450萬元，公允價值為2000萬元，增值稅率為17%，消費稅率為5%。乙公司2009年7月1日公允凈資產(chǎn)為2000萬元。甲公司由于該項投資計入當(dāng)期損益的金額為（�。┤f元。

　　A、450 B、500 C、850 D、550

　　【答案】C

　　【解析】

　�、偌坠�司以庫存商品作為對價換得乙公司股份應(yīng)作非貨幣性資產(chǎn)交換處理，甲公司應(yīng)視同銷售商品作相應(yīng)的會計處理，該庫存商品的轉(zhuǎn)讓收益＝2000－（1500－450）－2000×5%＝850（萬元）；

　　②由于甲公司持股比例達到控制狀態(tài)，應(yīng)按成本法核算長期股權(quán)投資，所以不認定初始投資成本與被投資方公允凈資產(chǎn)中屬于投資方份額的差額。因此此投資業(yè)務(wù)產(chǎn)生的損益額就是庫存商品的轉(zhuǎn)讓收益850萬元。

　　5.1.3非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

　　1．以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)�價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。

　　一般分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資――某公司

　�。☉�(yīng)收股利）

　　貸：銀行存款

　　2．以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資－－某公司

　　貸：股本

　　資本公積－－股本溢價

　　3．投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

　　借：長期股權(quán)投資－－第三方公司（合同或協(xié)議價）

　　貸：實收資本（形成的資本額）－－投入方

　　資本公積－－資本溢價（倒擠）

　　4.債務(wù)重組、非貨幣性交易方式換入的長期股權(quán)投資

　　參照債務(wù)重組、非貨幣性交易章節(jié)講解處理。

　　【要點提示】非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量與非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的處理原則相似，考生可對比掌握。

　　Ⅱ、相關(guān)鏈接

　　長期股權(quán)投資的初始計量有相當(dāng)內(nèi)容涉及到企業(yè)合并的知識，考生需結(jié)合《企業(yè)合并》章節(jié)掌握此知識點。另外，在非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量中，如果投資方是以非貨幣資產(chǎn)作為對價取得的長期股權(quán)投資，則其會計處理原則等同于非貨幣性資產(chǎn)交換，需結(jié)合《非貨幣性資產(chǎn)交換》章節(jié)掌握此知識點。

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