【經(jīng)典例題·計算分析題】甲、乙、丙三公司同屬一個集團，丙公司持有乙公司60%的股權(quán)，甲企業(yè)發(fā)行600萬股普通股(每股面值1元)作為對價自丙公司手中取得乙企業(yè)60%的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。

　　【解析】

　　借：長期股權(quán)投資　　　780(=1300×60%)

　　貸：股本　　　　　　　600

　　資本公積　　　　　180

 

　　提示：假設(shè)發(fā)行800萬股普通股，那么分錄為

　　借：長期股權(quán)投資　　780

　　資本公積　　　　 20

　　貸：股本　　　　　　　800

　　合并方的一般會計分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資(合并當日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例)

　　貸：股本或?qū)嵤召Y本(發(fā)行股份的面值或新增的實收資本)

　　資本公積--股本溢價或資本溢價(當長期股權(quán)投資的入賬成本大于股份面值時擠入貸方，反之擠入借方，如果資本公積不夠沖減的則調(diào)減留存收益)

　　【要點提示】關(guān)鍵考點有兩個，一是長期股權(quán)投資入賬成本的計算;二是資本公積額度的認定。

　　【經(jīng)典例題·單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買同一集團內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80%股權(quán)。為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)2000萬股普通股，每股面值為1元，每股公允價值為5元;支付承銷商傭金50萬元。取得該股權(quán)時，A公司凈資產(chǎn)賬面價值為9000萬元，公允價值為12000萬元。假定甲公司和A公司采用的會計政策相同，甲公司取得該股權(quán)時應(yīng)確認的資本公積為(　)。

　　A.5150萬元　　　C.7550萬元

　　B.5200萬元　　　D.7600萬元

　　【答案】A

　　【解析】發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費傭金應(yīng)沖減資本溢價或股本溢價，所以應(yīng)確認的資本公積=9000×80%-2000-50=5150(萬元)

　　【例題】20×6年6月30日，P公司向同一集團內(nèi)S公司的原股東定向增發(fā)1 500萬股普通股(每股面值為1元，市價為13.02元)，取得S公司100%的股份，并于當日起能夠?qū)�S公司實施控制。合并后S公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。兩公司在企業(yè)合并前采用的會計政策相同。合并日，S公司的賬面所有者權(quán)益總額為6 606萬元。

　　S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P公司在其賬簿及個別財務(wù)報表中應(yīng)確認對S公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為：

　　『正確答案』

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　66 060 000

　　貸：股本　　　　　　　　　15 000 000

　　資本公積——股本溢價　51 060 000

　　2.非同一控制下的企業(yè)合并

　　(1)購買日的確認

　　購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。通常在試題中以法律手續(xù)辦妥日或款項結(jié)清日為準。

　　(2)非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量原則

　　①非同一控制下的控股合并中，購買方應(yīng)當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值以及為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用之和。

　　該直接相關(guān)費用包括為進行合并而發(fā)生的會計審計費用、法律服務(wù)費用、咨詢費用，但不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用。直接相關(guān)費用在同一控制下列入合并方的管理費用。債券的發(fā)行費用追加折價或沖減溢價，權(quán)益性證券的發(fā)行費用在溢價發(fā)行前提下沖抵溢價，如果溢價不夠抵或面價發(fā)行的應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。

　　②通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。達到企業(yè)合并前對持有的長期股權(quán)投資采用成本法核算的，長期股權(quán)投資在購買日的成本應(yīng)為原賬面余額加上購買日為取得進一步的股份新支付的對價的公允價值之和;達到企業(yè)合并前對長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，購買日應(yīng)對權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購買日新支付對價的公允價值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。

　　③無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)�價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。

 

　　(3)一般會計分錄

　　①如果換出的是無形資產(chǎn)等則按正常轉(zhuǎn)讓方式處理：

　　借：長期股權(quán)投資(按上述原則確認的成本)

　　應(yīng)收股利

　　貸：有關(guān)資產(chǎn)(賬面余額)

　　銀行存款(相關(guān)費用)

　　營業(yè)外收入(或借記“營業(yè)外支出”)

　　②如果換出的是存貨則按正常銷售收入處理：

　　借：長期股權(quán)投資(按上述原則確認的成本)

　　應(yīng)收股利

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

　　借：主營業(yè)務(wù)成本

　　存貨跌價準備

　　貸：庫存商品

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　貸：應(yīng)交稅費--應(yīng)交消費稅

　　③如果是換股合并方式則應(yīng)作如下處理：

　　借：長期股權(quán)投資(按股份的公允價值入賬)

　　貸：股本(按股票面值入賬)

　　資本公積――股本溢價(倒擠)

　　在另付發(fā)行費用時：

　　借：資本公積――股本溢價

　　貸：銀行存款

　　【要點提示】考生應(yīng)把握三個考點：①購買日的實務(wù)判定;②非同一控制下長期股權(quán)投資入賬成本確認原則，常以多選題中正誤知識點判別方式測試;③掌握基本會計分錄。

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