二、權益法

　　(一)權益法及其適用范圍

　　1.權益法，是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據投資企業享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。

　　2.投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資采用權益法核算，即權益法適用于：

　　(1)對聯營企業投資;

　　(2)對合營企業投資。

　　(二)權益法的會計處理

　　1.初始投資成本的調整

　　(1)長期股權投資的初始投資成本>投資時投資企業應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的——不調整長期股權投資的初始投資成本。

　　(2)長期股權投資的初始投資成本<投資時投資企業應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的——其差額應當計入當期損益(營業外收入)，同時調整增加長期股權投資的賬面價值。

　　【例題5·單項選擇題】2011年1月1日，甲公司以860萬元購入C公司40%普通股權，并對C公司有重大影響。2011年1月1日C公司可辨認凈資產的賬面價值為1 800萬元，公允價值為2 000萬元，款項已以銀行存款支付。甲公司此項長期股權投資的入賬價值為(　)。

　　A.800萬元

　　B.720萬元

　　C.860萬元

　　D.400萬元

　　『正確答案』C

　　『答案解析』相關分錄為：

　　借：長期股權投資——C公司(成本)　860

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　 　　860

　　【例題6·單項選擇題】2010年1月1日，甲公司以760萬元購入C公司40%普通股權，并對C公司有重大影響。2010年1月1日C公司可辨認凈資產的賬面價值為1 800萬元，公允價值為2 000萬元，款項已以銀行存款支付。甲公司此項長期股權投資的入賬價值為(　)。

　　A.800萬元

　　B.720萬元

　　C.860萬元

　　D.400萬元

　　『正確答案』A

　　『答案解析』相關分錄為：

　　借：長期股權投資——C公司(成本)　760

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　 　　760

　　借：長期股權投資——C公司(成本)　 40

　　貸：營業外收入　　　　　　　　　　　40

　　2.損益調整

　　投資單位取得長期股權投資后，被投資單位實現盈利或是發生虧損，直接反映為其所有者權益的增加或者減少，此時，投資單位應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額(法規或章程規定不屬于投資企業的凈損益除外)，確認為投資收益并調整長期股權投資的賬面價值，具體分錄為：

　　借：長期股權投資——損益調整

　　貸：投資收益

　　或做相分錄。

　　(1)在確認應享有或應分擔的被投資單位凈利潤或凈虧損時，在被投資單位賬面凈利潤的基礎上，應考慮以下因素的影響并進行相應調整：

　　①被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業不一致的，應當按照投資企業的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整，并據以確認投資收益。

　　②以取得投資時被投資單位固定資產、無形資產、存貨等的公允價值為基礎計提的折舊額、攤銷額或結轉成本的金額，以及以投資企業取得投資時的公允價值為基礎計算確定的資產減值準備金額等對被投資單位凈利潤的影響。

　　注意存貨對被投資單位凈利潤的影響，如果取得投資的時候，某一批庫存商品，公允價值高于賬面價值，假定該批存貨當期對外出售60%，剩余40%，此時需要注意只有對外出售的60%才會影響被投資單位的凈利潤，所以需要用出售部分調整被投資單位凈利潤。

　　注意：符合下邊條件之一的，投資企業可以不考慮公允價值的影響，而按被投資單位的賬面凈利潤為基礎，計算確認投資收益，同時在會計報表附注中說明不能按照準則中規定進行核算的原因。

　　第一，投資企業無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值;

　　第二，投資時被投資單位可辨認資產等的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具重要性的;

　　第三，其他原因導致無法取得被投資單位的有關資料，不能按照準則中的規定對被投資單位凈損益進行調整的。

　　【例題7·計算分析題】教材【例4—11】甲公司于20×7年1月10日購入乙公司30%的股份，購買價款為3 300萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財務和生產經營決策。取得投資當日，乙公司可辨認凈資產公允價值為9 000萬元，除表4—2所列項目外，乙公司其他資產、負債的公允價值與賬面價值相同。

　　表4—2　　單位：萬元

　　假定乙公司于20×7年實現凈利潤900萬元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產、無形資產均按直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發生任何內部交易。

　　『正確答案』甲公司在確定其應享有的投資收益時，應在乙公司實現凈利潤的基礎上，根據取得投資時乙公司有關資產的賬面價值與其公允價值差額的影響進行調整(假定不考慮所得稅影響)。

　　存貨賬面價值與公允價值的差額應調減的利潤=(1 050-750)×80%=240(萬元)

　　固定資產公允價值與賬面價值差額應調整增加的折舊額=2 400÷16-1 800÷20=60(萬元)

　　無形資產公允價值與賬面價值差額應調整增加的攤銷額=1 200÷8-1 050÷10=45(萬元)

　　調整后的凈利潤=900-240-60-45=555(萬元)

　　甲公司應享有份額=555×30%=166.50(萬元)

　　確認投資收益的賬務處理為：

　　借：長期股權投資——損益調整　　1 665 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　1 665 000

　　如果考慮所得稅

　　調整后的凈利潤=900-(240+60+45)×(1-25%)=641.25(萬元)

　　③對于投資企業與其聯營企業及合營企業之間發生的未實現內部交易損益應予以抵銷。此項抵銷既包括順流交易，也包括逆流交易。

　　【例題8·計算分析題】教材【例4—12】甲企業于20×7年1月取得乙公司20%有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響。假定甲企業取得該項投資時，乙公司各項可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同。20×7年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1 000萬元的價格出售給甲企業，甲企業將取得的商品作為存貨。至20×7年資產負債表日，甲企業仍未對外出售該存貨。乙公司20×7年實現凈利潤為3 200萬元。假定不考慮所得稅因素。

　　『正確答案』甲公司在按照權益法確認應享有乙公司20×7年凈損益時，應進行以下賬務處理：

　　借：長期股權投資——損益調整[(32 000 000-4 000 000)×20%] 5 600 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　5 600 000

　　進行上述處理后，投資企業有子公司(注意該子公司不是乙公司)，需要編制合并財務報表的，應在合并財務報表中進行以下調整：

　　借：長期股權投資　(4 000 000×20%)800 000

　　貸：存貨　　　　　　　　　　　　　800 000

　　關于該筆分錄的理解：

　　首先，假定對于上面第一筆分錄先不考慮未實現內部交易損益的影響，則分錄為

　　借：長期股權投資——損益調整　6 400 000(32 000 000×20%)

　　貸：投資收益　　　　　　　　　6 400 000

　　然后，在合并財務報表中，假定將甲公司和乙公司看成一個整體，則抵消分錄為

　　借：投資收益　　　　　　　　800 000

　　貸：存貨　　　　　　　　　　800 000

　　注意根據第二十五章母公司與子公司抵消分錄可知，此處應該沖減營業收入和營業成本，但是因為乙公司沒有納入合并財務報表，所以其收入和成本沒有納入合并財務報表，所以此處用投資收益代替。

　　最后，將兩個分錄合并，得出在合并財務報表中應當反映的金額：

　　借：長期股權投資　　　　　6 400 000

　　貸：投資收益　　　　　　　5 600 000

　　存貨　　　　　　　　　　800 000

　　與上面兩筆分錄合并后在合并財務報表中反映的金額是一致的。

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