第一章  注冊會計師審計概論

一、本章考情分析
（一）可考程度分析：
本章屬于審計基礎知識，非重點章節，近四年都未出現考題（見表1-1），估計2007年也很難直接出題。但對于初學CPA《審計》的考生朋友來說，了解本章內容是進行以后章節學習的基礎。
表1-1                  最近四年考題分值分布

（二）重難點提示：
1、財務報表審計目標；
2、風險導向審計方法；
3、注冊會計師審計與內部審計的關系；
（三）教材變化情況：
（1）增加財務報表審計目標（教材P6第4段）；
（2）審計類別作了文字修訂（教材P6-7）。

二、本章考點精講
【考點一】注冊會計師審計概念(補充講解，理解即可)
注冊會計師審計是指注冊會計師依法接受委托，對被審計單位的財務報表及其相關資料進行獨立審查并發表審計意見。具體說明如下：
(1)“依法”是依據《注冊會計師法》和審計準則；
(2)這里的“注冊會計師”指的是會計師事務所。根據2006年2月15號頒布的鑒證業務基本準則第三條， “注冊會計師是指取得注冊會計師證書并在會計師事務所執業的人員，有時也指其所在的會計師事務所”。可見“注冊會計師依法接受委托”實際是會計師事務所接受委托，而不是注冊會計師個人承接業務；
(3)審計對象是“被審計單位的財務報表及其相關資料”，其中，“被審計單位”是審計的客體，“財務報表及其相關資料”是審計的內容；
(4)注冊會計師審計的中心環節是審查，注冊會計師審計的實質是獨立性；
(5)“發表審計意見”是財務報表審計的目的。注冊會計師“審計意見”只有三種，即無保留意見、保留意見和否定意見；“無法表示意見”本質上不是一種審計意見，因為注冊會計師未能實施必要的審計程序，未收集到充分適當的審計證據，不能對財務報表是否合法、是否公允表示意見。但是，注冊會計師接受委托簽訂了審計業務約定書，要求提交審計報告。根據審計準則第1501號和第1502號，注冊會計師出具的審計報告有標準無保留意見的審計報告、無保留意見帶強調段的審計報告、保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告共五種類型。
【考點二】財務報表審計目的(教材P6、P103，重點掌握)
根據審計準則第1101號第四條規定， 財務報表審計的目標是注冊會計師通過執行審計工作，對財務報表的合法性和公允性發表審計意見。其中，合法性是指財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制；公允性是指財務報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。
但是注冊會計師在實際執業時關注的重點是財務報表“不合法”和 “不公允”的情形。其中，“不合法”表面上是指財務報表不符合適用的會計準則和相關會計制度，實質上就是“審計差異”，而且“審計差異”內容按是否需要調整賬戶記錄分為核算誤差和重分類誤差（教材P469第3段）；“不合法”要考慮的內容見教材P480，“不公允”要考慮的內容見教材P481。
【考點三】審計意見的作用（補充講解，重點掌握）
根據審計準則第1101號第五條和第十五條規定，注冊會計師對財務報表發表的審計意見其作用是提高財務報表的可信賴程度，不是對被審計單位未來生存能力或管理層經營效率、效果提供的保證。
【考點四】注冊會計師審計類別(教材P6，一般了解)
注冊會計師審計按目的和內容的不同,可分為財務報表審計、經營審計與合規性審計。
1.財務報表審計。財務報表審計的目標是注冊會計師通過執行審計工作,對財務報表是否按照規定的標準編制發表審計意見。規定的標準通常是適用的會計準則和相關會計制度。如果被審計單位按照計稅基礎、收付實現制基礎或監管機構的報告要求編制的財務報表，注冊會計師進行審計也較普遍，但《審計》教材和審計準則將其歸類為特殊領域審計（教材P520）。
2.經營審計。經營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經營活動的效率和效果，而對其經營程序和方法進行的評價。
3.合規性審計。合規性審計的目的是確定被審計單位是否遵循了特定的程序、規則或條例。
【考點五】風險導向審計（教材P7-8，重點理解）
由于審計風險受到企業固有風險因素的影響，如管理人員的品行和能力、行業所處環境、業務性質、容易產生錯報的財務報表項目、容易受到損失或被挪用的資產等導致的風險，又受到內部控制風險因素的影響，即賬戶余額或各類交易存在錯報，內部控制未能防止或發現并糾正的風險，此外，還受到注冊會計師實施審計程序未能發現賬戶余額或各類交易存在錯報風險的影響，職業界很快發展了審計風險模型。即審計風險=固有風險x控制風險x檢查風險；注冊會計師通過評估固有風險與控制風險確定檢查風險,通過控制檢查風險確保審計風險處在其可接受的低水平，這就是傳統的審計風險模型。
傳統審計實務建立在傳統審計風險模型基礎上，存在很大缺陷。注冊會計師往往不注重從宏觀層面把握財務報表存在的重大錯報風險，而直接實施控制測試和實質性程序，容易產生審計失敗。因為企業管理層串通舞弊或凌駕于內部控制之上，內部控制是失效的。如果注冊會計師不把審計視角擴展到內部控制以外，如行業狀況、監管環境、企業的性質以及目標、戰略和相關經營風險等方面，很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發現由于內部控制失效所導致的財務報表重大錯報風險。由于某些會計師事務所不進行風險評估，造成審計工作無的放矢，影響了審計效率和效果。
在此背景下，國際審計與鑒證準則理事會與英美等國的審計準則制定機構共同研究制定審計風險準則，改進了傳統的審計風險模型，提高注冊會計師識別、評估和應對重大錯報風險的能力。新的審計風險模型為：審計風險=重大錯報風險x 檢查風險（教材P158）。注冊會計師通過了解被審計單位及其環境評估重大錯報風險（教材P201），確定檢查風險；為了控制檢查風險，注冊會計師設計和實施進一步審計程序以確保最終審計風險處在可接受的低水平（教材P210、P213）。
 【考點六】注冊會計師審計與內部審計的關系(教材P102，重點掌握)
1.注冊會計師應當充分了解被審計單位的內部審計工作。（基本觀點）
注冊會計師應當充分了解被審計單位內部審計工作，以識別和評估財務報表重大錯報風險，并設計和實施進一步審計程序。
2.注冊會計師利用內部審計工作成果的原因。（基本觀點）
(1)內部審計是被審計單位內部控制的一個重要組成部分。內部審計指由被審計單位內部機構或人員對其內部控制的有效性、財務信息的真實性和完整性以及經營活動的效率和效果等開展的一種評價活動。注冊會計師審計要對內部控制進行測評就須了解其內部審計的設置和執行情況；
(2)內部審計與注冊會計師審計在工作上具有一致性；
(3)利用內部審計工作結果可以提高工作效率，節約審計費用。
3.內部審計對注冊會計師的作用。
有效的內部審計通常有助于注冊會計師確定或修改審計程序的性質和時間，并縮小實施審計程序的范圍。

三、經典例題考核點分析
（一）單項選擇題
1.注冊會計師與政府審計部門如果對同一審計事項進行審計，最終形成的審計結論可能存在差異。導致差異的下列各項原因中最主要的是(    )。（2002年）
A.審計的方式不同  B.審計的性質不同
C.審計的獨立性不同  D.審計的依據不同
【答案】D
【解析】注冊會計師審計是依據《注冊會計師法》和注冊會計師審計準則進行的，而政府審計是依據《審計法》和政府審計準則進行的，正因為二者審計準則不同，因此對同一審計事項進行審計最終形成的審計結論可能存在差異。（2007年《審計》教材P9第4段）
（二）多項選擇題
1.注冊會計師進行年度財務報表審計時，應對被審計單位的內部審計進行了解，并可以利用內部審計的工作成果，這是因為(    )。（2000年）（2007年《審計》教材P10）
A.內部審計是注冊會計師審計的基礎

B.內部審計是被審計單位內部控制的重要組成部分
C.內部審計和注冊會計師審計在工作上具有一定程度的一致性
D.利用內部審計工作成果可以提高注冊會計師的工作效率
【答案】B、C、D
【解析】內部審計與注冊會計師審計在工作內容具有一致性，但二者在各自領域發揮著各自的職能，不存在內部審計是注冊會計師審計的基礎作用。因此選項A錯誤。
（三）判斷題
1.由于職業判斷貫穿于注冊會計師審計工作的全過程，并且可能得到的審計證據有很多是說服性而非結論性的，因此，注冊會計師的任何審計意見都不能絕對保證財務報表使用人確定已審計財務報表的可靠程度。(    )（2002年）
【答案】√
【解析】見講義的【考點三】。

四、同步強化練習題
(一)單項選擇題
1.注冊會計師審計方法是隨著(    )的變化而調整的。（教材P7第2段）
A.審計目標   B.審計對象
C.審計責任   D.審計環境
2.財務報表審計是注冊會計師通過執行審計工作對（    ）發表的審計意見。（教材P6第4段）
A.會計資料及其他有關資料的真實性、合法性
B.經濟活動
C.財務報表的合法性、公允性
D.財務狀況、經營成果及現金流量
3.下述提法不正確的有(    )。
A.注冊會計師審計產生的直接原因是財產所有權與經營權的分離（教材P4第2段）
B. 注冊會計師審計對象可概括為被審計單位的經濟活動（教材P6第4段）
C. 注冊會計師審計、政府審計和內部審計三類審計機構共同構成我國審計監督體系，其中，政府審計處于主導地位（教材P8第1段）
D. 注冊會計師審計具有獨立、客觀、公正的特點（教材P4第4段）
4.下列提法中，表述正確的是(    )。
A.政府審計是獨立性最強的一種審計（教材P9第2段）
B.財務報表的合法性是報表使用者最為關心的（教材P6第4段）
C.注冊會計師審計意見旨在提高財務報表的可信賴程度（見講義的【考點三】）
D.內部審計是注冊會計師審計的基礎（教材P10）
5.目前,我國審計準則中提出的審計方法是(    )。（教材P7）
A.賬項基礎審計
B.制度基礎審計
C.財務基礎審計
D.風險導向審計
 
(二)多項選擇題
1.注冊會計師方法的發展經歷了以下幾個階段(    )。（教材P7）
A.以會計憑證和賬簿的詳細檢查為特征的賬項基礎審計
B.以被審計單位是否遵守了特定的程序規劃或條例為特征的合規性審計
C.以內部控制測試為基礎的抽樣審計為特征的制度基礎審計
D.以重大錯報風險的識別、評估、應對為審計工作主線的風險導向審計
2.注冊會計師通過執行審計工作對財務報表發表審計意見,注冊會計師發表審計意見的內容是(    )。（教材P6第4段）
A. 財務報表是否符合適用的會計準則和相關會計制度的規定
B. 財務報表是否符合企業會計準則和國家其他有關法規的規定
C. 財務報表是否在所有方面公允反映地被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量
D. 財務報表是否在所有重大方面公允地反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量
3.下列有關注冊會計師審計的說法中正確的有(    )。（教材P6、P10）
A.注冊會計師審計就是注冊會計師代表本所或個人接受委托對被審計單位的財務報表進行審計并發表審計意見
B.注冊會計師審計的獨立體現為雙向獨立
C.注冊會計師審計實際上提供的是一種有償服務
D.注冊會計師在執行審計工作時必須利用內部審計的工作成果
4.政府審計與注冊會計師審計的下列表述中，不正確的是(    )。（教材P9）
A.二者都有權就有關審計事項向有關單位和個人進行調查并取得有關證明材料
B.二者都是外部審計，都是雙向獨立
C.二者的對象、方式基本一致
D.二者在審計中對同一事項作出的結論相同
5.以下有關審計方法的表達中正確的有(    )。（教材P7）
A.風險導向審計的重心是以重大錯報風險的識別、評估與應對
B.風險導向審計的重心是以審計風險的防止或發現并糾正
C. 制度基礎審計的重心是以內部控制為基礎的抽樣審計
D.賬項基礎審計的重心是以發現和防止資產負債表錯弊
(三)判斷題
1.注冊會計師可以是指取得注冊會計師證書并在會計師事務所執業的人員,有時也可指其所在的會計師事務所。(    ) （見講義的【考點一】）
2.審計風險模型的出現，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源配置到最容易導致財務報表出現重大錯報的領域。(    ) （教材P7）
3.注冊會計師的審計意見旨在提高財務報表可信賴程度但不能理解為是對被審計單位未來生存能力或管理經營效率、效果提供擔保。(    ) （見講義的【考點三】）
4.注冊會計師審計意見的公允性是指被審計單位的財務報表經注冊會計師審計后，能真實準確地反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。(    ) （教材P6第4段）
5. 由于利用內部審計工作成果可以提高工作效率，因此，注冊會計師在對一個單位進行審計時，必須了解該被審計單位內部審計情況，以決定是否利用其工作成果。(    ) （教材P10）
6.經營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經營活動的效率和效果，而對其經營程序和方法進行評價，在某種程度上說經營審計更象是管理咨詢。（    ）（教材P6）

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