三、主審注冊會計師的審計程序

　　(一)考慮其他注冊會計師的專業勝任能力

　　注意：

　　如果其他注冊會計師不能獨立于被審計單位及其組成部分，不能勝任其承擔的具體審計業務，或者主審注冊會計師對上述事項存在疑慮，那么，主審注冊會計師不應利用其他注冊會計師的工作來獲取與組成部分財務信息有關的審計證據。

　　(二)針對不同的組成部分實施不同的程序

　　主審注冊會計師對組成部分實施審計工作的性質、時間和范圍取決于其對被審計單位集團層次控制有效性的預期。主審注冊會計師應當親自或要求其他注冊會計師測試這些控制的有效性。

　　(三)獲取其他注冊會計師的書面聲明

　　主審注冊會計師就某些事項向其他注冊會計師獲取書面聲明，這對其他注冊會計師的審計工作將起到一定的約束作用，確保其他注冊會計師的工作滿足主審注冊會計師審計的需要。

　　(四)對雙方配合的安排

　　如果擬利用其他注冊會計師的工作和報告，主審注冊會計師應當在審計的初始計劃階段對雙方的配合做出充分安排，并將有關重要事項告知其他注冊會計師，包括需要特別考慮的審計領域、識別被審計單位與組成部分之間交易的審計程序以及完成審計工作的時間安排等。

　　此外，在其他注冊會計師對組成部分財務信息實施重要的審計程序之前，主審注冊會計師還需要在確定被審計單位集團財務報表重要性水平的基礎上，與其他注冊會計師共同確定一個低于這一水平且適用于組成部分的重要性水平。

　　主審注冊會計師通常以商請配合函的形式將有關雙方配合的安排告知其他注冊會計師，商請配合函需要得到其他注冊會計師書面形式的確認。

　　(五)參與重要組成部分的風險評估工作

　　當其他注冊會計師對重要組成部分的財務信息實施審計時，主審注冊會計師通常會參與其他注冊會計師的風險評估工作，以識別組成部分財務信息中的重大錯報影響被審計單位集團財務報表的風險。

　　(六)參與其他注冊會計師的審計工作

　　除風險評估外，主審注冊會計師通常還會在其他一些方面參與其他注冊會計師的工作。

　　1.確定參與的性質、時間和范圍。

　　主審注冊會計師在確定參與其他注冊會計師工作的性質、時間和范圍時，應當考慮下列因素：

　　(1)主審注冊會計師對組成部分重要性的評價。

　　(2)識別出的重大錯報風險。

　　(3)以往審計過程中與其他注冊會計師合作的經歷。

　　(4)主審注冊會計師與其他注冊會計師所采用質量控制政策、審計程序等的一致性。

　　2.參與方式。

　　主審注冊會計師通常采取以下方式參與其他注冊會計師的工作：

　　(1)向組成部分管理層或其他注冊會計師了解組成部分的情況及其環境。

　　(2)復核并與其他注冊會計師討論其總體審計策略和具體審計計劃。

　　(3)確定并實施進一步的審計程序，具體的審計程序可以由其他注冊會計師實施，也可由主審注冊會計師實施。

　　(4)參加其他注冊會計師與組成部分管理層之間的重大會議。

　　(5)復核其他注冊會計師審計工作底稿中的相關部分。

　　(七)復核其他注冊會計師的工作底稿

　　(八)考慮其他注冊會計師的審計結論

　　其他注冊會計師在對組成部分財務信息實施審計時所發現的事實、得出的結論可能會影響主審注冊會計師對被審計單位集團財務報表發表審計意見。因此，主審注冊會計師應當考慮其他注冊會計師得出的重大審計結論，包括其對組成部分財務信息重大錯報風險領域的判斷及實施審計程序的結果。

　　(九)考慮對組成部分的財務信息實施追加程序

　　主審注冊會計師應當考慮，是否與其他注冊會計師和組成部分管理層討論影響組成部分財務信息的審計結論或其他事項，并考慮其他注冊會計師與組成部分管理層意見不一致情況，以及組成部分財務信息中未調整的非重大錯報對被審計單位集團財務報表審計意見的累計影響。如果認為其他注冊會計師所實施的審計工作不能滿足需要，主審注冊會計師應當考慮是否對組成部分的會計記錄或財務信息實施追加程序。具體的程序可視具體情況由主審注冊會計師或其他注冊會計師實施。

　　(十)工作記錄

　　四、注冊會計師之間的配合

　　(一)其他注冊會計師對主審注冊會計師工作的配合

　　從職業道德的角度出發，在知悉主審注冊會計師擬利用其工作后，其他注冊會計師應當與主審注冊會計師配合，滿足主審注冊會計師的工作要求。

　　如果其他注冊會計師無法按照要求完成工作，應當告知主審注冊會計師。

　　(二)主審注冊會計師對其他注冊會計師工作的配合

　　如果主審注冊會計師注意到可能影響其他注冊會計師工作的事項，應當告知其他注冊會計師。

　　五、出具審計報告的考慮

　　(一)不應在審計報告中提及其他注冊會計師的工作

　　(二)審計范圍受限的情況

　　主審注冊會計師如果認為無法利用其他注冊會計師的工作，且無法對由其他注冊會計師審計的組成部分財務信息實施充分的追加程序，應當將其視為審計范圍受到限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。

　　(三)其他注冊會計師出具非標準審計報告的情況

　　如果其他注冊會計師出具或擬出具非標準審計報告，主審注冊會計師應當考慮導致其他注冊會計師出具非標準審計報告事項的性質和重要程度，決定是否需要對財務報表出具非標準審計報告。

　　【例題1·單選題】如果其他注冊會計師不能獨立于被審計單位及其組成部分，不能勝任其承擔的具體審計業務，或者主審注冊會計師對上述事項存在疑慮，下列做法中恰當的是(　)。

　　A.主審注冊會計師不能承接該業務

　　B.主審注冊會計師不應利用其他注冊會計師的工作來獲取與組成部分財務信息有關的審計證據

　　C.發表保留意見的審計報告

　　D.發表無法表示意見的審計報告

　　『正確答案』B

　　『答案解析』如果其他注冊會計師不能獨立于被審計單位及其組成部分，不能勝任其承擔的具體審計業務，或者主審注冊會計師對上述事項存在疑慮，那么，主審注冊會計師不應利用其他注冊會計師的工作來獲取與組成部分財務信息有關的審計證據。

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