三、計算題

　　1、A上市公司于2×11年9月30日通過定向增發本企業普通股對B企業進行合并，取得B企業100%股權。假定不考慮所得稅影響。A公司及B企業在合并前簡化資產負債表如下表所示。

　　A公司及B企業合并前資產負債表 (簡表)

　　單位：萬元

　　其他資料：

　　(1)2×11年9月30日，A公司通過定向增發本企業普通股，以2股換1股的比例自B企業原股東處取得了B企業全部股權。A公司共發行了1 200萬股普通股以取得B企業全部600萬股普通股。

　　(2)A公司普通股每股在2×11年9月30日的公允價值為20元，B企業每股普通股當日的公允價值為40元。A公司、B企業每股普通股的面值均為1元。

　　(3)2×11年9月30日，A公司除非流動資產公允價值較賬面價值高3 000萬元以外，其他資產、負債項目的公允價值與其賬面價值相同。

　　(4)假定A公司與B企業在合并前不存在任何關聯方關系。

　　要求:

　　(1)根據資料(1)、(2)判斷上述事項是否構成反向購買，如果是，確定該項合并中B企業的合并成本;如果不是，請說明理由;

　　(2)計算企業合并形成商譽的金額;

　　(3)計算合并資產負債表中列示的股本、盈余公積、未分配利潤金額;

　　(4)編制A公司2×11年9月30日的合并資產負債表。

　　合并資產負債表(簡表)

　　單位：萬元

　　(5)假定B企業2×10年實現合并凈利潤1 200萬元，2×11年A公司與B企業形成的主體實現合并凈利潤2 300萬元，母子公司間沒有需要抵消的內部交易，自2×10年1月1日至2×11年9月30日，B企業發行在外的普通股股數未發生變化,要求計算A公司2×11年基本每股收益,比較合并會計報表中的2×10年每股收益。

　　(6)B企業的全部股東中假定只有其中的90%以原持有的對B企業股權換取了A公司增發的普通股，計算合并成本及少數股東權益金額。

　　【正確答案】：(1)A公司在該項合并中向B企業原股東增發了1 200萬股普通股，合并后B企業原股東持有A公司的股權比例為54.55%(1 200/2 200)，A公司生產經營決策的控制權在合并后由B企業原股東享有，B企業應為購買方，A公司為被購買方，所以構成反向購買。

　　該項合并中B企業的合并成本計算：假定B企業發行本企業普通股在合并后主體享有同樣的股權比例54.55%，則B企業應當發行的普通股股數為500萬股(600÷54.55%-600)，其公允價值為20 000萬元，企業合并成本為20 000萬元。

　　(2)商譽=合并成本-會計上被購買方可辨認凈資產公允價值×100%=20 000-(16 000+3 000-800-200)=2 000(萬元)

　　(3)合并資產負債表中應反映法律上子公司合并前發行在外的股份面值以及模擬新增發的股份面值，所以合并資產負債表中列示的股本金額=600+500=1 100(萬元)。

　　合并財務報表中的留存收益反映的是法律上子公司在合并前的留存收益，所以盈余公積的金額=11 400(萬元)，未分配利潤的金額=28 000(萬元)。

　　(4)A公司2×11年9月30日的合并資產負債表

　　單位：萬元

　　(5)每股收益

　　A公司2×11年基本每股收益：2 300/[1 200×9÷12+(1 000+1 200)×3÷12]=1.59(元/股)

　　提供比較財務報表的情況下，比較財務報表中的每股收益應進行調整，A公司2×10年的每股收益=1 200/1 200=1(元/股)

　　(6)合并成本及少數股東權益

　　B企業的全部股東中假定只有其中的90%以原持有的對B企業股權換取了A公司增發的普通股。A公司應發行的普通股股數為1 080萬股(600×90%×2)。企業合并后，B企業的股東擁有合并后報告主體的股權比例為51.92%(1 080/2 080)。通過假定B企業向A公司發行本企業普通股在合并后主體享有同樣的股權比例，在計算B企業須發行的普通股數量時，不考慮少數股權的因素，故B企業應當發行的普通股股數為500萬股(600×90%÷51.92%-600×90%)，B企業在該項合并中的企業合并成本為20 000萬元(500×40)，B企業未參與股權交換的股東擁有B企業的股份為10%，享有B企業合并前凈資產的份額為4 000萬元，在合并財務報表中應作為少數股東權益列示。

　　【答案解析】：

　　【該題針對“反向購買的處理”知識點進行考核】

　　2、甲股份有限公司(本題下稱“甲公司”)為上市公司，為提高市場占有率及實現多元化經營，甲公司從2×10年開始進行了一系列投資和資本運作。有關資料如下：

　　(1)甲公司于2×10年1月1日，以900萬元銀行存款取得乙公司20%的普通股份，對乙公司有重大影響，甲公司采用權益法核算此項投資。2×10年1月1日乙公司可辨認凈資產的公允價值為4 000萬元，與所有者權益賬面價值相同，其中實收資本2 500萬元，資本公積(均為資本溢價)500萬元，盈余公積100萬元，未分配利潤900萬元。

　　2×10年3月12日，乙公司股東大會宣告分派20×9年現金股利200萬元，提取盈余公積110萬元，未進行其他利潤分配，甲公司2×10年5月4日收到發放的股利。2×10年乙公司實現凈利潤1 100萬元，未發生其他計入資本公積的交易或事項。

　　(2)2×11年1月1日，甲公司基于對乙公司發展前景的信心，以銀行存款3 800萬元增持乙公司60%的股份，至此甲公司持有乙公司80%的股權，能夠對乙公司實施控制，形成企業合并。購買日乙公司可辨認凈資產公允價值為5 500萬元，所有者權益賬面價值為4 900萬元，差額為乙公司辦公大樓產生的，賬面價值為850萬元，公允價值為1 450萬元，剩余使用年限為20年，預計凈殘值為零，采用直線法計提折舊。甲公司持有的乙公司原20%股權于購買日的公允價值為1 100萬元。

　　(3)2×11年2月10日，甲公司召開股東大會批準上年董事會提出的利潤分配方案，提取盈余公積110萬元，未進行其他利潤分配。2×11年乙公司實現凈利潤680萬元。

　　(4)2×12年1月1日，甲公司又出資1 356萬元自乙公司的其他股東處取得乙公司18%的股權，當日乙公司可辨認凈資產公允價值為8 200萬元，乙公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產為6 150萬元。

　　(5)其他有關資料如下：

　　①甲公司與乙公司以及乙公司的少數股東在交易前不存在任何關聯方關系，合并前甲公司與乙公司未發生任何內部交易。甲公司與乙公司采用的會計政策及會計期間相同。

　　②甲公司擬長期持有乙公司股權，沒有計劃出售。按照權益法對乙公司凈利潤進行調整時，不考慮所得稅影響。

　　③假定甲公司持有的長期股權投資未發生減值，相關交易或事項均為公平交易，且均具有重要性。

　　④甲公司和乙公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。

　　要求：

　　(1)根據資料(1)、(2)，計算甲公司合并乙公司產生的合并商譽;

　　(2)根據資料(1)，編制2×10年與長期股權投資相關的會計分錄;

　　(3)計算2×10年12月31日甲公司對乙公司長期股權投資的賬面價值;

　　(4)計算2×11年1月1日追加投資后甲公司長期股權投資的賬面價值;

　　(5)計算在合并財務報表中購買日之前持有的被購買方的股權，在購買日對損益的影響金額，并編制相關會計分錄;

　　(6)計算甲公司進一步購買少數股權時對資本公積的影響金額。

　　【正確答案】：(1)合并商譽=(1 100+3 800)-5 500×80%=500(萬元)

　　(2)甲公司2×10年的相關會計分錄為：

　　1月1日

　　借：長期股權投資　　　　　　900

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　900

　　3月12日

　　借：應收股利　　　　　　　　(200×20%)40

　　貸：長期股權投資　　　　　　　　40

　　5月4日

　　借：銀行存款 40

　　貸：應收股利 40

　　12月31日

　　借：長期股權投資　　(1 100×20%)220

　　貸：投資收益 220

　　(3)2×10年12月31日甲公司對乙公司長期股權投資的賬面價值=900-40+220=1 080(萬元)

　　(4)2×11年1月1日追加投資后甲公司長期股權投資的賬面價值=1 080+3 800=4 880(萬元)

　　(5)購買日之前持有的被購買方的股權，在購買日對損益的影響金額=1 100-1 080=20(萬元)，分錄為：

　　借：長期股權投資　　　20

　　貸：投資收益　　　20

　　(6)新取得的少數股權投資成本1 356萬元與應享有的乙公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產份額1 107萬元(6 150×18%)之間的差額 249萬元應調減資本公積，所以甲公司進一步購買少數股權時對資本公積的影響為-249萬元。

　　【答案解析】：

　　【該題針對“非同一控制下企業合并的處理”知識點進行考核】