三、綜合題(本題型共4小題。第1小題10分，第2小題12分，第3小題16分，第4小題每題18分。本題型共56分。要求計算的，應(yīng)列出計算過程。答案中的金額單位以萬元表示，有小數(shù)的，保留兩位小數(shù)，兩位小數(shù)后四舍五入。)

　　27甲公司為上市公司，2009～2011年，甲公司及其子公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項如下：

　　(1)因乙公司無法支付前欠甲公司貨款3 500萬元，甲公司2009年6月8日與乙公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議約定，雙方同意將該筆債權(quán)轉(zhuǎn)換為對乙公司的投資，轉(zhuǎn)換后，甲公司持有乙公司60%的股權(quán)，該部分股權(quán)的公允價值為3 300萬元。甲公司對上述應(yīng)收賬款已計提壞賬準(zhǔn)備1 300萬元。2009年6月30日，乙公司的股東變更登記手續(xù)辦理完成。甲公司通過債務(wù)重組方式取得乙公司股權(quán)前，未持有乙公司股權(quán)，乙公司未持有任何公司的股權(quán)。

　　2009年6月30日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值等于賬面價值為4 500萬元。

　　(2)2009年1月1日，乙公司按面值購入丙公司發(fā)行的分期付息、到期還本債券35萬張，支付價款3 500萬元。該債券每張面值100元，期限為3年，票面年利率為6%，利息于每年末支付。乙公司將購入的丙公司債券分類為持有至到期投資。2009年12月31日，乙公司將所持有丙公司債券的50%予以出售，并將剩余債券重分類為可供出售金融資產(chǎn)，重分類日剩余債券的公允價值為1 850萬元。除丙公司債券投資外，乙公司未持有其他公司的債券。丙公司與甲、乙公司均無其他關(guān)系。2010年3月2日，乙公司將剩余50%的丙公司債券對外出售，獲得價款1 900萬元。

　　(3)乙公司自2009年年初開始自行研究開發(fā)一項非專利技術(shù)，2010年6月獲得成功，達(dá)到預(yù)定用途。2009年在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費160萬元、職工薪酬100萬元，以及支付的其他費用30萬元，共計290萬元，其中，符合資本化條件的支出為200萬元。2010年在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費80萬元、職工薪酬50萬元，以及支付的其他費用20萬元，共計150萬元，其中，符合資本化條件的支出為120萬元。乙公司無法預(yù)見這一非專利技術(shù)為其帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的期限，2010年12月31日預(yù)計其可收回金額為310萬元。假定不考慮相關(guān)稅費的影響。

　　(4)經(jīng)董事會批準(zhǔn)，甲公司2009年1月1日實施股權(quán)激勵計劃，其主要內(nèi)容為：甲公司向乙公司50名管理人員每人授予10 000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，行權(quán)條件為乙公司2009年度實現(xiàn)的凈利潤較前一年增長6%。截止到2010年12月31日兩個會計年度平均凈利潤增長率為7%，截止到2011年12月31日三個會計年度平均凈利潤增長率為8%。從達(dá)到上述業(yè)績條件的當(dāng)年末起，每持有1份現(xiàn)金股票增值權(quán)可以從甲公司獲得相當(dāng)于行權(quán)當(dāng)日甲公司股票每股市場價格的現(xiàn)金，行權(quán)期為3年。乙公司2009年度實現(xiàn)的凈利潤較前一年增長5%，本年度沒有管理人員離職。該年末，甲公司預(yù)計乙公司截止到2010年12月31日兩個會計年度平均凈利潤增長率將達(dá)到7%，未來一年將有2名管理人員離職。2010年度，乙公司有3名管理人員離職，實現(xiàn)的凈利潤較前一年增長7%。該年末，甲公司預(yù)計乙公司截止到2011年12月31日三個會計年度平均凈利潤增長率將達(dá)到10%，未來一年將有4名管理人員離職。每份現(xiàn)金股票增值權(quán)公允價值如下：2009年1月1日為9元;2009年12月31日為10元;2010年12月31日為12元。本題不考慮稅費和其他因素。

　　(5)2010年6月，甲公司委托乙公司加工材料一批，甲公司發(fā)出原材料實際成本為50 000元。完工收回時支付加工費4 000元(不含增值稅，等于乙公司實際發(fā)生的加工成本，假定加工成本全部為加工工人的工資)。該材料屬于消費稅應(yīng)稅物資(非金銀首飾)，該應(yīng)稅物資在受托方?jīng)]有同類消費品的銷售價格。甲公司收回材料后將用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品。假設(shè)甲、乙公司均為增值稅一般納稅入，適用的增值稅稅率為17%，消費稅稅率為10%。該材料甲公司已收回，并取得增值稅專用發(fā)票。

　　(6)2011年12月1日，甲公司與戊公司簽訂股權(quán)置換合同，合同約定：甲公司以其持有的乙公司股權(quán)與戊公司所持有的丁公司30%股權(quán)進(jìn)行置換;甲公司所持有乙公司60%股權(quán)的公允價值為4 200萬元，戊公司所持有丁公司30%股權(quán)的公允價值為3 000萬元。戊公司另支付補價1 200萬元。2011年12月31日，乙公司、丁公司的股東變更登記手續(xù)辦理完成，同時甲公司收到了戊公司支付的補價1 200萬元。甲公司與戊公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。乙公司2009年7月1日到12月31日期間實現(xiàn)凈利潤200萬元。2010年1月至2011年12月31日期間實現(xiàn)凈利潤1 000萬元。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料(1)，確定甲公司與乙公司形成企業(yè)合并的日期，判斷甲公司對乙公司的合并屬于哪種類型的合并，并說明確定依據(jù)。

　　(2)計算甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)時應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表中確認(rèn)的商譽。

　　(3)根據(jù)資料(2)，簡述金融資產(chǎn)重分類在乙公司2009年個別財務(wù)報表和甲公司2009年合并財務(wù)報表中的會計處理，并說明理由。

　　(4)根據(jù)資料(3)，計算無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務(wù)對甲公司2010年度合并財務(wù)報表中‘‘無形資產(chǎn)”項目的影響金額。

　　(5)根據(jù)資料(4)，計算股權(quán)激勵計劃的實施對甲公司2009年度和2010年度合并財務(wù)報表的影響，并簡述相應(yīng)的會計處理。

　　(6)根據(jù)資料(5)，不考慮其他因素，計算甲公司2010年合并財務(wù)報表中“存貨”項目的金額。

　　(7)根據(jù)資料(6)，計算甲公司因股權(quán)置換交易而應(yīng)分別在其個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表中確認(rèn)的損益。

　　【參考答案】請參考解析

　　【系統(tǒng)解析】(1)形成企業(yè)合并的日期為2009年6月30日，因為此時辦理完成了乙公司的股東變更登記手續(xù)。屬于非同一控制下的企業(yè)合并，因為在此之前甲公司不持有乙公司的股權(quán)。

　　(2)根據(jù)債務(wù)重組的規(guī)定，甲公司長期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)該按照債務(wù)人償還債務(wù)的公允價值為基礎(chǔ)確定，那么長期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)該為3 300萬元。

　　甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司60%股權(quán)時應(yīng)確認(rèn)的商譽=3 300～4 500×60%=600(萬元)(3)乙公司2009年個別財務(wù)報表中的處理：

　　借：可供出售金融資產(chǎn) 1 850

　　貸：持有至到期投資——成本 1 750

　　資本公積——其他資本公積 100

　　甲公司2009年合并財務(wù)報表中的處理。因為丙公司不納入甲公司的合并范圍，故乙、丙公司間的交易不屬于集團(tuán)內(nèi)部交易，無需抵銷，上述乙公司個別報表中的處理也要在甲公司合并報表中體現(xiàn)。

　　(4)非專利技術(shù)研發(fā)成功時無形資產(chǎn)的入賬價值=200+120=320(萬元)，2010年年底進(jìn)行減值測試，應(yīng)計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10萬元，所以，該項無形資產(chǎn)研發(fā)業(yè)務(wù)對甲公司2010年度合并財務(wù)報表中“無形資產(chǎn)”項目的影響金額為310萬元。

　　(5)股權(quán)激勵計劃的實施對甲公司2009年度合并財務(wù)報表的影響=(50—2)×1×10× 1/2=240(萬元)

　　相應(yīng)的會計處理：

　　甲公司在其2009年度合并財務(wù)報表中，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬和管理費用240萬元。

　　借：管理費用 240

　　貸：應(yīng)付職工薪酬 240

　　股權(quán)激勵計劃的實施對甲公司2010年度合并財務(wù)報表的影響=(50—3—4)×1×12× 2/3—240=104(萬元)相應(yīng)的會計處理：甲公司在其2010年度合并財務(wù)報表中，確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬和管理費用104萬元。

　　借：管理費用 104

　　貸：應(yīng)付職工薪酬 104

　　(6)本題中，甲乙公司雖然同屬一個企業(yè)集團(tuán)，但是對于實際發(fā)生的加工成本以及實際發(fā)生的消費稅，企業(yè)集團(tuán)也是認(rèn)可的，所以甲公司2010年合并財務(wù)報表中“存貨”項目的金額=5+0.4+(5.4-0.4)/(1—10%)×10%=6(萬元)。

　　(7)因為甲公司持有乙公司股權(quán)比例為60%，甲公司個別財務(wù)報表中后續(xù)計量應(yīng)該采用成本法核算，那么其個別財務(wù)報表中確認(rèn)的損益金額就是按照成本法來計算確定的長期股權(quán)投資金額與其公允價值之間的差額，具體計算如下：長期股權(quán)投資的賬面價值為3 300萬元，持有期間長期股權(quán)投資并沒有增減變動，所以在個別財務(wù)報表因股權(quán)置換交易應(yīng)確認(rèn)的損益=4 200—3 300=900(萬元)。

　　在合并財務(wù)報表中，因股權(quán)置換交易應(yīng)確認(rèn)的損益=4 200—4 500+200+1 000)×60%— 600=180(萬元)。

　　28A公司為上市公司，系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%，所得稅稅率為25%，所得稅采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算。A公司按照凈利潤的l0%提取法定盈余公積。A公司2010年度的財務(wù)報告于2011年3月31日對外公布。2011年4月10日完成所得稅匯算清繳。2011年1月至3月發(fā)生如下事項：

　　(1)2011年2月15日，B公司就2010年12月購入的E產(chǎn)品存在的質(zhì)量問題，致函A公司要求退貨。經(jīng)A公司檢驗，該產(chǎn)品確有質(zhì)量問題，同意B公司全部退貨。2011年2月18日，A公司收到B公司退回的E產(chǎn)品。同日，A公司收到稅務(wù)部門出具的“開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單”，開具紅字增值稅專用發(fā)票。該批產(chǎn)品銷售價格1 000萬元(不含應(yīng)向購買方收取的增值稅額)，銷售成本800萬元，貨款尚未收到。A公司按應(yīng)收賬款年末余額的5%計提壞賬準(zhǔn)備。按照稅法規(guī)定計提的壞賬準(zhǔn)備不允許在當(dāng)期所得稅前扣除，只有在實際發(fā)生壞賬損失時才允許槐麗扣陳。

　　(2)2011年3月7日，法院對C公司起訴A公司合同違約一案作出判決，要求A公司償付C公司經(jīng)濟(jì)損失550萬元。A公司不服并提出上訴，但A公司的法律顧問認(rèn)為二審判決很可能維持一審判決。稅法規(guī)定，上述預(yù)計負(fù)債產(chǎn)生的損失僅允許在實際支出時于稅前扣除。該訴訟為A公司因合同違約于2010年l2月6日被C公司起訴至法院的訴訟事項。2010年12月31日。法院尚未作出判決，經(jīng)咨詢法律顧問后，A公司認(rèn)為該訴訟很可能敗訴并相應(yīng)的確認(rèn)了預(yù)計負(fù)債450萬元。

　　要求：

　　(1)對上述事項進(jìn)行賬務(wù)處理。

　　(2)請用文字說明A公司因上述事項對2010年度財務(wù)報表(資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表)相關(guān)項目的調(diào)整數(shù)(不考慮現(xiàn)金流量表相關(guān)項目的調(diào)整)。

　　【參考答案】請參考解析

　　【系統(tǒng)解析】(1)賬務(wù)處理：

　　①借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)收入 1 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 170

　　貸：應(yīng)收賬款 1 170

　　借：壞賬準(zhǔn)備(1 170×5%) 58.5

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整資產(chǎn)減值損失 58.5

　　借：庫存商品800

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)成本800

　　借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅 50

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用[(1 000—800)×25%] 50

　　借：以前年度損益調(diào)整調(diào)——調(diào)整所得稅費用(1 170 X5%X25%) 14.63

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) l4.63

　　借：利潤分配——未分配利潤 106.13

　　貸：以前年度損益調(diào)整(1 000—800—58.5—50+14.63) 106.13

　　借：盈余公積——法定盈余公積 l0.6l

　　貸：利潤分配——未分配利潤(106.13×10%) 10.61

　　②借：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整營業(yè)外支出 l00

　　貸：預(yù)計負(fù)債 l00

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)(100 ×25%) 25

　　貸：以前年度損益調(diào)整——調(diào)整所得稅費用 25

　　借：利潤分配——未分配利潤 75

　　貸：以前年度損益調(diào)整(100—25) 75

　　借：盈余公積——法定盈余公積 7.5

　　貸：利潤分配——未分配利潤(75×10%) 7.5

　　(2)調(diào)整報告年度財務(wù)報表相關(guān)項目的數(shù)字。資產(chǎn)負(fù)債表項目的調(diào)整：調(diào)減應(yīng)收賬款1111.5萬元;調(diào)增存貨800萬元;調(diào)增遞延所得稅資產(chǎn)l0.37萬元;調(diào)增預(yù)計負(fù)債100萬元;調(diào)減應(yīng)交稅費220萬元;調(diào)減盈余公積18.11萬元;調(diào)減未分配利潤l63.02萬元。利潤表項目的調(diào)整：調(diào)減營業(yè)收入1 000萬元;調(diào)減營業(yè)成本800萬元;調(diào)減資產(chǎn)減值損失58.5萬元;調(diào)增營業(yè)外支出100萬元;調(diào)減所得稅費用60.37萬元;調(diào)減凈利潤l81.13萬元。所有者權(quán)益變動表“本年金額”欄的相關(guān)調(diào)整：凈利潤調(diào)減l81.13萬元;提取盈余公積(盈余公積欄)調(diào)減18.11萬元;提取盈余公積(未分配利潤欄)調(diào)增l8.11萬元。

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