四、綜合題，本題型共1題，19分。答案中的金額用人民幣萬元表示，有小數點的保留兩位小數，小數點兩位后四舍五入。

　　42甲注冊會計師負責對XYZ公司2012年度財務報表進行審計。相關資料如下：資料一：XYZ公司主要從事A產品的生產和銷售。在A產品生產成本中，a原材料成本占重大比重。原材料的發出計價采用先進先出法。2012年度，XYZ公司所處行業的統計資料顯示，生產A產品所需a原材料的生產由于涉及污染水源，被政府下令停止生產，替代原材料a1成本為a原材料的2倍;A產品銷售狀況穩定，銷售價格沒有明顯變化。

　　資料二：XYZ公司2012年度未經審計財務報表及相關賬戶記錄反映：

　　(1)A產品2011年度和2012年度的銷售記錄如下表所示。

　　要求：

　　(1)根據上述資料，假定不考慮其他條件，運用分析程序識別XYZ公司2012年度財務報表是否存在重大錯報風險，并列示分析過程和分析結果。

　　(2)在要求(1)的基礎上，如果XYZ公司2012年度財務報表存在重大錯報風險，指出重大錯報風險主要與哪些財務報表項目的哪些認定相關，并將答案直接填入下表內。

　　(3)假定xYZ公司控制環境存在缺陷，作為審計項目合伙人，甲注冊會計師在擬定實施審計程序的性質、時間和范圍做出總體修改時應當考慮哪些因素?

　　(4)針對評估的財務報表層次重大錯報風險，在選擇進一步審計程序時，甲注冊會計師可以通過哪些方式提高采購與應付賬款領域審計程序的不可預見性?

　　(5)假定XYZ公司2012年度財務報表存在舞弊導致的認定層次重大錯報風險，甲注冊會計師應當考慮采用哪些方式予以應對?

　　(6)假定注冊會計師已經正確評估了財務報表層次的重大錯報風險，在設計進一步審計程序時，應當考慮哪些因素?

　　答案解析:

　　(1)根據下列分析程序表明，XYZ公司2012年度財務報表存在重大錯報風險。

　　①分析A產品營業收入、營業成本和毛利率的變動：

　　A產品2011年度毛利率=(40000-34000)/40000×100%=15%

　　A產品2012年度毛利率=(45000-35000)/45000×100%=22.22%

　　A產品2011年平均銷售單價=40000/800=50(71元/噸)

　　A產品2012年平均銷售單價=45000/900=50(萬元/噸)

　　A產品2011年平均單位成本=34000/800=42.5(萬元/噸)

　　A產品2012年平均單位成本=35000/900=38.89(萬元/噸)

　　根據資料一中所述，A產品2012年銷售狀況穩定，銷售價格沒有明顯變化，與上述分析結果相同，銷售價格沒有變化，銷售增長穩步進行;同時資料一中顯示，生產A產品所需a原材料的生產由于涉及污染水源，被政府下令停止生產，替代原材料a1成本為a原材料的2倍，所以A產品的成本應大幅度提高，但是根據以上分析結果，A產品單位成本反而下降，同時發現A產品的毛利率2012年比2011年度提高7個百分點，說明XYz公司很可能存在少計或漏記營業成本的重大錯報風險。

　　②分析產品成本變動情況：根據資料一可知，XYZ公司原材料的發出計價采用先進先出法，但在資料二

　　(2)a1原材料2012年度收發存記錄中，記錄顯示原材料發出計價采用了移動加權平均法，與企業確定的會計政策不符，在存貨、營業成本核算上，很可能出現重大錯報風險。

　　(3)甲注冊會計師在擬定實施審計程序的性質、時間和范圍做出總體修改時應當考慮：

　　①在期末而非期中實施更多的審計程序。控制環境的缺陷通常會削弱期中獲得的審計證據的可信賴程度。

　　②通過實施實質性程序獲取更廣泛的審計證據。良好的控制環境是其他控制要素發揮作用的基礎。控制環境存在缺陷通常會削弱其他控制要素的作用，導致注冊會計師可能無法信賴內部控制，而主要依賴實施實質性程序獲取審計證據。

　　③增加擬納入審計范圍的經營地點的數量。

　　(4)甲注冊會計師可以通過下列方式提高采購和應付賬款領域審計程序的不可預見性：

　　①如果以前未曾對應付賬款余額普遍進行函證，可考慮直接向供應商函證確認余額，如果經常采用函證方式，可考慮改變函證的范圍或者時間。

　　②對以前由于低于設定的重要性水平而未曾測試過的采購項目，進行詳細測試。

　　③使用計算機輔助審計技術審閱采購和付款賬戶，以發現一些特殊項目，例如是否有不同的供應商使用相同的銀行賬戶。

　　(5)甲注冊會計師應當考慮采用下列方式予以應對：

　　①改變擬實施審計程序的性質，以獲取更為可靠、相關的審計證據，或獲取其他佐證性信息，包括更加重視實地觀察或檢查，在實施函證程序時改變常規函證內容，詢問被審計單位的非財務人員等。

　　②改變實質性程序的時間，包括在期末或接近期末實施實質性程序，或針對本期較早時間發生的交易事項或貫穿于整個本期的交易事項實施測試。

　　③改變審計程序的范圍，包括擴大樣本規模，采用更詳細的數據實施分析程序等。

　　(6)在設計進一步審計程序時，應當考慮的因素包括：

　　①風險的重要性。風險的重要性是指風險造成的后果的嚴重程度。風險的后果越嚴重，就越需要注冊會計師關注和重視，越需要精心設計有針對性的進一步審計程序。

　　②重大錯報發生的可能性。重大錯報發生的可能性越大，同樣越需要注冊會計師精心設計進一步審計程序。

　　③涉及的各類交易、賬戶余額和披露的特征。不同的交易、賬戶余額和披露，產生的認定層次的重大錯報風險也會存在差異，適用的審計程序也有差別，需要注冊會計師區別對待，并設計有針對性的進一步審計程序予以應對。

　　④被審計單位采用的特定控制的性質。不同性質的控制(人工控制還是自動化控制)對注冊會計師設計進一步的審計程序具有重要影響。

　　⑤注冊會計師是否擬獲取審計證據，以確定內部控制在防止或發現并糾正重大錯報方面的有效性。如果注冊會計師在風險評估時預期內部控制運行有效，隨后擬實施的進一步審計程序必須包括控制測試，且實質性程序自然會受到之前控制測試結果的影響。

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