第六節 固定資產

　　一、固定資產概述

　　(一)固定資產的概念和特征

　　固定資產是指同時具有以下特征的有形資產：(1)為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的;(2)使用壽命超過一個會計年度。

　　(二)固定資產的確認

　　某一資產項目，如果要作為固定資產加以確認，首先要符合固定資產的定義;其次，還需要滿足固定資產的確認條件。

　　固定資產在同時滿足以下兩個條件時，才能予以確認：

　　1.與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業。

　　2.該固定資產的成本能夠可靠地計量。

　　在實務中，對于固定資產進行確認時，還需要注意以下兩個問題：

　　一是，固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。

　　二是，與固定資產有關的后續支出，滿足固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本;不滿足固定資產確認條件的，應當在發生時計入當期損益。

　　(三)固定資產的分類

　　(四)固定資產的核算

　　為了核算固定資產，企業一般需要設置“固定資產”、“累計折舊”、“在建工程”、“工程物資”、“固定資產清理”等科目，核算固定資產取得、計提折舊、處置等情況。

　　二、取得固定資產

　　(一)外購固定資產

　　企業外購的固定資產，應按實際支付的購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等，作為固定資產的取得成本。具體賬務處理如下：

　　購入需要安裝的固定資產，先通過“在建工程”科目核算，待安裝完畢達到預定可使用狀態時，再由“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。

　　企業購入固定資產時，按實際支付的購買價款、運輸費、裝卸費和其他相關稅費等，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;支付安裝費用等時，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;安裝完畢達到預定可使用狀態時，按其實際成本，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。

　　企業基于產品價格等因素的考慮，可能以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產。如果這些資產均符合固定資產的定義，并滿足固定資產的確認條件，則應將各項資產單獨確認為固定資產，并按各項固定資產公允價值的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。

　　(二)建造固定資產

　　企業自行建造固定資產，應按建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出，作為固定資產的成本。

　　自建固定資產應先通過“在建工程”科目核算，工程達到預定可使用狀態時，再從“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。企業自建固定資產，主要有自營和出包兩種方式，由于采用的建設方式不同，其會計處理也不同。

　　1.自營工程

　　自營工程是指企業自行組織工程材料采購、自行組織施工人員施工的建筑工程和安裝工程。購入工程物資時，借記“工程物資”科目，貸記“銀行存款”等科目。領用工程物資時，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目。在建工程領用本企業原材料時，借記“在建工程”科目，貸記“原材料”、“應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)”等科目。在建工程領用本企業生產的商品時，借記“在建工程”科目，貸記“庫存商品”、“應交稅費—一應交增值稅(銷項稅額)”等科目。自營工程發生的其他費用(如分配工程人員工資等)，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。自營工程達到預定可使用狀態時，按其成本，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。

　　2.出包工程

　　出包工程是指企業通過招標等方式將工程項目發包給建造承包商，由建造承包商組織施工的建筑工程和安裝工程。企業采用出包方式進行的固定資產工程，其工程的具體支出主要由建造承包商核算，在這種方式下，“在建工程”科目主要是企業與建造承包商辦理工程價款的結算科目，企業支付給建造承包商的工程價款作為工程成本，通過“在建工程”科目核算。企業按合理估計的發包工程進度和合同規定向建造承包商結算的進度款，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;工程完成時按合同規定補付的工程款，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目;工程達到預定可使用狀態時，按其成本，借記“固定資產”科目，貸記“在建工程”科目。

　　三、固定資產的折舊

　　(一)固定資產折舊概述

　　1.折舊的概念

　　折舊是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統分攤。應計折舊額是指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計金額。

　　2.影響固定資產折舊的因素

　　影響折舊的因素主要有以下幾個方面：

　　(1)固定資產原價，是指固定資產的成本。

　　(2)預計凈殘值，是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，企業目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。

　　(3)固定資產減值準備，是指固定資產已計提的固定資產減值準備累計金額。

　　(4)固定資產的使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。

　　3.計提折舊的范圍

　　除以下情況外，企業應當對所有固定資產計提折舊：

　　第一，已提足折舊仍繼續使用的固定資產;

　　第二，單獨計價入賬的土地。

　　在確定計提折舊的范圍時，還應注意以下幾點：

　　(1)固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊;當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。

　　(2)固定資產提足折舊后，不論能否繼續使用，均不再計提折舊;提前報廢的固定資產，也不再補提折舊。所謂提足折舊，是指已經提足該項固定資產的應計折舊額。

　　(3)已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊;待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

　　企業至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。使用壽命預計數與原先估計數有差異的，應當調整固定資產使用壽命。預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的，應當調整預計凈殘值。與固定資產有關的經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當改變固定資產折舊方法。

　　固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

　　(二)固定資產的折舊方法

　　企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。

　　1.平均年限法

　　年折舊額=(原價-預計凈殘值)÷預計使用年限

　　=原價×(1-預計凈殘值/原價)÷預計使用年限

　　=原價×年折舊率

　　2.工作量法

　　單位工作量折舊額=固定資產原價×(1-預計凈殘值率)÷預計總工作量

　　某項固定資產月折舊額=該項固定資產當月工作量×單位工作量折舊額

　　3.雙倍余額遞減法

　　折舊率=2/預計使用年限×100%(直線折舊率的兩倍)

　　折舊額=固定資產賬面凈值×折舊率

　　在固定資產折舊年限到期的前兩年內，將固定資產的賬面凈值扣除預計凈殘值后的凈值平均攤銷。

　　本例采用了雙倍余額遞減法計提固定資產折舊，雙倍余額遞減法是指在不考慮固定資產預計凈殘值的情況下，根據每期期初固定資產原價減去累計折舊后的金額和雙倍的直線法折舊率計算固定資產折舊的一種方法。采用雙倍余額遞減法計提固定資產折舊，一般應在固定資產使用壽命到期前兩年內，將固定資產賬面凈值扣除預計凈殘值后的凈值平均攤銷。

　　4.年數總和法

　　折舊率=尚可使用年限/預計使用年限的年數總和×100%

　　折舊額=(固定資產原值-預計殘值)×折舊率

　　已計提減值準備的固定資產，應當按照該項資產的賬面價值(固定資產賬面余額扣減累計折舊和累計減值準備后的金額)以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。

　　本例采用了年數總和法計提固定資產折舊，年數總和法又稱年限合計法，是指將固定資產的原價減去預計凈殘值后的余額，乘以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個分數的分子代表固定資產尚可使用壽命，分母代表預計使用壽命逐年數字總和。

　　(三)固定資產折舊的核算

　　固定資產應當按月計提折舊，計提的折舊應當記入“累計折舊”科目，并根據用途計入相關資產的成本或者當期損益。企業自行建造固定資產過程中使用的固定資產，其計提的折舊應計入在建工程成本;基本生產車間所使用的固定資產，其計提的折舊應計入制造費用;管理部門所使用的固定資產，其計提的折舊應計入管理費用;銷售部門所使用的固定資產，其計提的折舊應計入銷售費用;經營租出的固定資產，其應提的折舊額應計入其他業務成本。企業計提固定資產折舊時，借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目。

　　四、固定資產的后續支出

　　固定資產的后續支出是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。

　　固定資產的更新改造等后續支出，滿足固定資產確認條件的，應當計入固定資產成本，如有被替換的部分，應同時將被替換部分的賬面價值從該固定資產原賬面價值中扣除;不滿足固定資產確認條件的固定資產修理費用等，應當在發生時計入當期損益。

　　在對固定資產發生可資本化的后續支出后，企業應將該固定資產的原價、已計提的累計折舊和減值準備轉銷，將固定資產的賬面價值轉入在建工程。固定資產發生的可資本化的后續支出，通過“在建工程”科目核算。在固定資產發生的后續支出完工并達到預定可使用狀態時，應在后續支出資本化后的固定資產賬面價值不超過其可收回金額的范圍內，從“在建工程”科目轉入“固定資產”’科目。

　　企業生產車間(部門)和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出，借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”等科目;企業發生的與專設銷售機構相關的固定資產修理費用等后續支出，借記“銷售費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　　五、固定資產的處置

　　固定資產處置包括固定資產的出售、報廢、毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等。處置固定資產應通過“固定資產清理”科目核算。

　　企業出售、報廢或者毀損的固定資產通過“固定資產清理”核算，清理的凈損益計入當期營業外收支。

　　六、固定資產清查

　　企業應定期或者至少于每年年末對固定資產進行清查盤點，以保證固定資產核算的真實性，充分挖掘企業現有固定資產的潛力。在固定資產清查過程中，如果發現盤盈、盤虧的固定資產，應填制固定資產盤盈盤虧報告表。清查固定資產的損溢，應及時查明原因，并按照規定程序報批處理。

　　(一)固定資產盤盈

　　企業在財產清查中盤盈的固定資產，作為前期差錯處理。企業在財產清查中盤盈的固定資產，在按管理權限報經批準處理前應先通過“以前年度損益調整”科目核算。盤盈的固定資產，應按重置成本確定其入賬價值。

　　企業應按重置成本確定的入賬價值，借記“固定資產”科目，貸記“以前年度損益調整”科目。

　　(二)固定資產盤虧

　　企業在財產清查中盤虧的固定資產，按盤虧固定資產的賬面價值，借記“待處理財產損溢”科目，按已計提的累計折舊，借記“累計折舊”科目，按已計提的減值準備，借記“固定資產減值準備”科目，按固定資產的原價，貸記“固定資產”科目。按管理權限報經批準后處理時，按可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目，按應計入營業外支出的金額，借記“營業外支出——盤虧損失”科目，貸記“待處理財產損溢”科目。

　　七、固定資產減值

　　(一)固定資產減值金額的確定

　　固定資產在資產負債表日存在可能發生減值的跡象時，其可收回金額低于賬面價值的，企業應當將該固定資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。

　　(二)固定資產減值會計處理

　　企業計提固定資產減值準備，應當設置“固定資產減值準備”科目核算。企業按應減記的金額，借記“資產減值損失——計提的固定資產減值準備”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。

　　固定資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。

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