第三節 前期差錯更正

　　一、前期差錯的概念

　　前期差錯，是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報。

　　二、前期差錯更正的會計處理

　　注：前期差錯更正的前提是前期的會計報表已經報出，而且其中有錯誤。

　　企業發現前期差錯時，應當根據差錯的性質及時更正。

　　1.企業應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數不切實可行的除外。

　　追溯重述法，是指在發現前期差錯時，視同該項前期差錯從未發生過，從而對財務報表相關項目進行更正的方法。追溯重述法的具體應用與追溯調整法相同。

　　對于不重要的前期差錯，可以采用未來適用法更正。前期差錯的重要程度，應根據差錯的性質和金額加以具體判斷。

　　2.企業應當在重要的前期差錯發現當期的財務報表中，調整前期比較數據。

　　【例17-3】20×9年12月31日，甲公司發現20× 8年公司漏記一項管理用固定資產的折舊費用300 000元，所得稅申報表中也未扣除該項費用。假定20×8年甲公司適用所得稅稅率為25%，無其他納稅調整事項。該公司按凈利潤的10%和5%提取法定盈余公積和任意盈余公積。

　　(1)分析前期差錯的影響數

　　20×8年少計折舊費用300 000元;多計所得稅費用75 000元(300 000×25%);多計凈利潤225 000元;多計應交稅費75 000元(300 000×25%);多提法定盈余公積和任意盈余公積22 500元(225 000×10%)和11 250元(225 000×5%)。

　　(2)編制有關項目的調整分錄

　　①補提折舊

　　借：以前年度損益調整——管理費用 300 000

　　貸：累計折舊 300 000

　　②調整應交所得稅

　　借：應交稅費——應交所得稅 75 000

　　貸：以前年度損益調整——所得稅費用 75 000

　　③將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤

　　借：利潤分配——未分配利潤 225 000

　　貸：以前年度損益調整——本年利潤 225 000

　　④因凈利潤減少，調減盈余公積

　　借：盈余公積——法定盈余公積 22 500

　　——任意盈余公積 11 250

　　貸：利潤分配——未分配利潤 33 750

　　引申：

　　本題中，如果2009年12月31日，甲公司發現2007年漏記一項管理用固定資產折舊300 000，那么補提折舊，調整應交所得稅，將“以前年度損益調整”科目余額轉入未分配利潤，調整盈余公積的調整分錄不變;資產負債表的年初數調整也不變;但對利潤表的調整有影響，因為利潤表的08年年末數沒有錯誤，不需要調整。

　　本例中，如果09年12月31日，甲公司發現漏記管理用固定資產折舊300 000元，其中，2008年漏記100 000元，2007年漏記200 000元。所有的調整分錄是不變的，資產負債表的年初數調整也是不變的。但對于利潤表，調整的只是08年少提的折舊100 000元，而07年少提的折舊不用調整。

　　(3)財務報表調整和重述(財務報表略)

　　甲公司在列報20×9年度財務報表時，應調整20×8年度財務報表的相關項目。

　　①資產負債表項目的調整：

　　調增累計折舊300 000元;調減應交稅費75 000元;調減盈余公積33 750元，調減未分配利潤191 250元。

　　②利潤表項目的調整：

　　調增管理費用300 000元，調減所得稅費用75 000元，調減凈利潤225 000元。(需要對每股收益進行披露的企業應當同時調整基本每股收益和稀釋每股收益。)

　　③所有者權益變動表項目的調整：

　　調減前期差錯更正項目中盈余公積上年金額33 750元，未分配利潤上年金額191 250元，所有者權益合計上年金額225 000元。

　　④財務報表附注說明：

　　本年度發現20×8年漏記固定資產折舊300 000元，在編制20×9年和20×8年比較財務報表時，已對該項差錯進行了更正。更正后，調減20×8年凈利潤225 000元，調增累計折舊300 000元。

　　小結：會計政策變更與前期差錯更正的異同

　　共同點：

　　1.報表均已報出;

　　2.都是首推追溯調整法進行賬務處理

　　3.都是為了滿足可比性的要求

　　區別：

　　會計政策變更不允許出現“以前年度損益調整”和“應交稅費”。