(三)不符合終止確認(rèn)的情形

　　1.不符合終止確認(rèn)條件的判斷

　　不符合終止確認(rèn)條件的情形：金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，但仍保留了所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。

　　情形有：

　　①附追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn)，且保留了所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。

　　②附回購(gòu)協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，且回購(gòu)價(jià)為固定價(jià)格或原售價(jià)加合理回報(bào)。

　�、鄹街卮髢r(jià)內(nèi)看跌期權(quán)的金融資產(chǎn)出售(回購(gòu)的可能性很大)。

　�、鼙ＷC補(bǔ)償信用損失的信貸資產(chǎn)轉(zhuǎn)移。

　�、莞娇偦貓�(bào)協(xié)議的金融資產(chǎn)出售。

　　2.不符合終止確認(rèn)時(shí)的計(jì)量

　　金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移不符合終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn)(不轉(zhuǎn)銷其賬面價(jià)值)，收到的對(duì)價(jià)確認(rèn)為金融負(fù)債(如應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)不符合終止確認(rèn)條件的，應(yīng)視為以票據(jù)作為質(zhì)押取得借款)。該金融資產(chǎn)與金融負(fù)債不得相互抵消。后續(xù)期間，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和金融負(fù)債產(chǎn)生的費(fèi)用。

　　如果該金融資產(chǎn)是以攤余成本計(jì)量的，則該金融負(fù)債不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債(即不能是交易性金融負(fù)債，只能是其它金融負(fù)債)。

　　【例題14·計(jì)算題】20×4年3月15日，甲公司銷售一批商品給乙公司，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價(jià)款為300 000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為51 000元，款項(xiàng)尚未收到。雙方約定，乙公司應(yīng)于20×4年10月31日付款。20×4年6月4日，經(jīng)與中國(guó)銀行協(xié)商后約定：甲公司將應(yīng)收乙公司的貨款出售給中國(guó)銀行，價(jià)款為263 250元;在應(yīng)收乙公司貨款到期無(wú)法收回時(shí)，中國(guó)銀行不能向甲公司追償。甲公司根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)，預(yù)計(jì)該批商品將發(fā)生的銷售退回金額為23400元，其中，增值稅銷項(xiàng)稅額為3 400元，成本為13 000元，實(shí)際發(fā)生的銷售退回由甲公司承擔(dān)。20×4年8月3日，甲公司收到乙公司退回的商品，價(jià)款為23 400元。假定不考慮其它因素。完成甲公司與應(yīng)收債權(quán)出售有關(guān)的賬務(wù)處理。

　　【答案】

　　(1)20×4年6月4日出售應(yīng)收債權(quán)：

　　借：銀行存款 263 250

　　營(yíng)業(yè)外支出 64 350

　　其他應(yīng)收款 23 400

　　貸：應(yīng)收賬款 351 000

　　出售債權(quán)的賬面價(jià)值為：351 000-23 400=327 600。即， 263 250是327 600元債權(quán)的售價(jià)，而不是351 000元債權(quán)的售價(jià)。

　　(2)20×4年8月3日收到退回的商品：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)3 400

　　貸：其他應(yīng)收款 23 400

　　借：庫(kù)存商品 13 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 13 000

　　【例題14·計(jì)算題】評(píng)析

　　評(píng)析：應(yīng)收債權(quán)出售，屬于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移。如果出售不附追索權(quán)，則應(yīng)終止確認(rèn)，出售損失記為營(yíng)業(yè)外支出(例題13的情形 );如果出售附追索權(quán)，但資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方，應(yīng)終止確認(rèn);如果出售附追索權(quán)，且保留了資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，則不符合終止確認(rèn)條件，應(yīng)視為以應(yīng)收債權(quán)為質(zhì)押取得借款。具體賬務(wù)處理見(jiàn)

　　【例題14·計(jì)算題】改編2。

　　【例題14·計(jì)算題】中，實(shí)際退回的商品與預(yù)計(jì)100%相符，如果實(shí)際退回多于或少于預(yù)計(jì)，怎樣處理?見(jiàn)【例題14·計(jì)算題】改編1。

　　【例題14·計(jì)算題】改編1-1

　　情形一：退回更多。假設(shè)8月3日實(shí)際退回商品價(jià)款46 800元，則：

　　20×4年8月3日收到退回的商品：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 40 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 6 800

　　貸：其他應(yīng)收款 23 400

　　銀行存款(支付給銀行) 23 400

　　債權(quán)售價(jià)，是在考慮了估計(jì)的銷售退回(或銷售折讓、現(xiàn)金折扣)的基礎(chǔ)上確定的，因此，與后來(lái)實(shí)際退回的金額不相等時(shí)，應(yīng)與銀行再次結(jié)算(多退少補(bǔ))。

　　2012年5月27日

　　【例題14·計(jì)算題】改編1-2

　　情形二：退回更少。假設(shè)8月3日實(shí)際退回商品價(jià)款11 700元，則：

　　20×4年8月3日收到退回的商品：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 1 700

　　銀行存款(銀行補(bǔ)付甲公司) 11 700

　　貸：其他應(yīng)收款 23 400

　　【例題14·計(jì)算題】改編2

　　假設(shè)合同約定中國(guó)銀行附追索權(quán)，且保留了資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，其它不變。

　　屬于不符合終止確認(rèn)條件的情形。

　　(1)20×4年6月4日出售應(yīng)收債權(quán)：

　　借：銀行存款 263 250

　　貸：短期借款 263 250

　　(2)20×4年8月3日收到退回的商品價(jià)款23 400元：

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 20 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 3 400

　　貸：應(yīng)收賬款 23 400

　　(3)情形一：假設(shè)20×4年10月31日銀行收到價(jià)款

　　借：短期借款 263 250

　　營(yíng)業(yè)外支出 64 350

　　貸：應(yīng)收賬款 327 600(351000-23400)

　　(3)情形二：假設(shè)20×4年10月31日銀行沒(méi)收到價(jià)款

　　借：短期借款 263 250

　　貸：銀行存款 263 250

　　本例未考慮利息。

　　應(yīng)收票據(jù)的處理

　　我國(guó)的應(yīng)收票據(jù)即指商業(yè)匯票，出票后由承兌人按票據(jù)期限約定日期承兌付款，屬于遠(yuǎn)期票據(jù)，期限不超過(guò)6個(gè)月。包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票;分為帶息和不帶息。不帶息匯票的到期值=面值，帶息匯票的到期值=面值+利息。

　　持票人可以將沒(méi)有到期的商業(yè)票據(jù)賣給銀行，以便提前取得現(xiàn)款，這叫貼現(xiàn)。貼現(xiàn)也屬于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，區(qū)分附追索權(quán)與否兩種情況，會(huì)計(jì)處理比照應(yīng)收債權(quán)出售(比照【例題13·計(jì)算題】)。

　　【例題15·計(jì)算題】甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)，貨已發(fā)出，增值稅專用發(fā)票上注明的商品價(jià)款為200 000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為34 000元。當(dāng)日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據(jù)的期限為3個(gè)月。相關(guān)銷售商品收入符合收入確認(rèn)條件。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)：

　　借：應(yīng)收票據(jù) 234 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)34 000

　　(2)3個(gè)月后，票據(jù)到期收回款項(xiàng)234 000元：

　　借：銀行存款 234 000

　　貸：應(yīng)收票據(jù) 234 000

　　(3)如果甲企業(yè)向銀行貼現(xiàn)，銀行擁有追索權(quán)，并且，企業(yè)保留了資產(chǎn)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，則該票據(jù)貼現(xiàn)不符合金融資產(chǎn)終止確認(rèn)條件，應(yīng)將貼現(xiàn)所得確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債(短期借款)。假定甲企業(yè)貼現(xiàn)獲得現(xiàn)金凈額231 660元，則甲企業(yè)相關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 231 660

　　貸：短期借款 231 660

　　短期借款不分明細(xì)科目，教材錯(cuò)誤。

　　【例題15·計(jì)算題】改編

　　假設(shè)銷售日是6月1日，票據(jù)利率為12%，甲企業(yè)要求編制半年報(bào)。假設(shè)7月20日貼現(xiàn)，貼現(xiàn)所得231 660元，銀行沒(méi)有有追索權(quán)。其它資料不變。

　　(1)6月1日的賬務(wù)處理即教材銷售實(shí)現(xiàn)時(shí)。

　　(2) 6月30日計(jì)息

　　借：應(yīng)收票據(jù) 2 340

　　貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 2 340(234 000×12%×1/12)

　　(3)7月20日貼現(xiàn)

　　借：銀行存款 231 660

　　財(cái)務(wù)費(fèi)用 4 680

　　貸：應(yīng)收票據(jù) 236 340

　　注：聯(lián)系現(xiàn)金流量表的編制。

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