六、應交稅費

　　我國現行稅法共有19個稅種，其中，要求掌握的是增值稅、消費稅、營業稅、資源稅、土地增值稅、房產稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅、城建稅、所得稅和耕地占用稅等12個稅種的會計核算。

　　(一)增值稅

　　增值稅是對銷售貨物或提供加工、修理修配勞務形成的增值部分征收的一種流轉稅。

　　稅法規定，增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日、1個月或者1個季度。比如，稅務機關核定甲企業的納稅期限為10日，繳納日期為每月的5日、15日、25日，則意味著甲企業每10天向稅務機關預繳一次增值稅。可見，企業并不是在月末繳納增值稅，但會計上是在月末核算本月增值稅多交或未交的情況(預繳與應繳必然產生差異)。

　　納稅人的分類

　　增值稅的納稅人按其經營規模及會計核算是否健全劃分為一般納稅人和小規模納稅人。

　　從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，年應征增值稅銷售額在50萬元以下的;從事貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的;以及應稅銷售額超過小規模納稅人標準，但會計核算不健全或者不能提供準確稅務資料的;或雖符合一般納稅人條件但不申請辦理一般納稅人認定手續的均應視同小規模納稅人。

　　1.一般納稅人

　　(1)應納增值稅的計算

　　增值稅稅率為基本稅率17%、低稅率13%和零稅率。

　　進項稅額的扣稅憑證：

　　①增值稅專用發票：內購;

　　②完稅憑證：進口

　　③收購憑證：購進農產品，按農產品收購發票或者銷售發票上注明的買價和13%的扣除率計算：進項稅額=買價×扣除率

　　④運費單據：支付運輸費用的，按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算：進項稅額=運輸費用金額×扣除率

　　注：新法規定，收購廢舊物資的收購憑證不能扣稅。

　　(2)賬戶設置

　　“應交稅費”科目下，設置“應交增值稅”和“未交增值稅”兩個二級明細科目(平級)， “應交增值稅” 核算當月的增值稅， “未交增值稅”核算上月或下月的增值稅。

　　“應交增值稅”下設(三級)明細專欄：

　　借方設置“進項稅額”、“已交稅金”、“轉出未交增值稅”等三個專欄;

　　貸方設置“銷項稅額”、“進項稅額轉出”、“轉出多交增值稅”、“出口退稅”、“減免稅款”、“出口抵減內銷產品應納稅額”等六個專欄。

　　三級明細賬戶

　　“已交稅金”記錄企業已經向稅務機關交納的增值稅，退回多交的增值稅用紅字沖銷。

　　“轉出未交增值稅”記錄月末轉出的應交未交的增值稅。

　　“進項稅額轉出”記錄企業不應從銷項稅額中抵扣，按規定轉出的進項稅額。

　　“轉出多交增值稅”記錄月末轉出的多交增值稅。

　　(3)視同銷售業務

　　企業有些業務不是銷售業務，但稅法規定應視同銷售業務，計算交納增值稅。

　　增值稅法規定的視同銷售行為有兩類：

　　第一類，原材料用于對外投資、分配股利和對外捐贈等3種情形;

　　第二類，產品用于對外投資、分配股利和對外捐贈，以及用于(不動產)在建工程和職工福利等5種情形。

　　增值稅視同銷售的賬務處理：

　　貸：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)售價×17%

　　(4)不予以抵扣項目

　　企業購進貨物已支付的增值稅進項稅額并不是全部都可以抵扣。稅法規定的不予以抵扣項目有：

　　只有一類：原材料用于(不動產)在建工程、職工福利和非正常損失等3種情形。

　　增值稅不予以抵扣項目的賬務處理：

　　貸：應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)原進項稅額(成本×17%)

　　應交稅費例題

　　某企業為增值稅一般納稅人，本期購入一批材料，增值稅專用發票上注明的增值稅額為20.4萬元，材料價款120萬元。材料已入庫，貨款已經支付(假如該企業材料采用實際成本進行核算)。材料入庫后，該企業將該批材料全部用于辦公樓工程建設項目。根據該項經濟業務，企業可作如下賬務處理：

　　工程領用材料時：

　　借：在建工程 　　　　　　　　　　　1 404 000

　　貸：原材料 　　　　　　　　　　　　　　　1 200 000

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出) 204 000

　　改編：倘若將例題中用于在建工程的原材料，改為產品，且已知產品成本為120萬元，市價為200萬元。則工程領用產品時的分錄怎么做?

　　兩種視同銷售的賬務處理對比

　　產品用于在建工程，增值稅視同銷售。

　　銷項稅額=2 000 000×17%=340 000，正確處理為：

　　借：在建工程 　　　　　　　　　　1 540 000

　　貸：庫存商品 　　　　　　　　　　　　1 200 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 340 000

　　增值稅的確視同銷售了，因為計算了銷項稅額，但轉出庫存商品并未視同銷售，因為沒有確認銷售收入和銷售成本。對比“非貨幣性職工薪酬例題”

　　用產品(彩電)發放福利時：

　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 　 819 000

　　貸：主營業務收入 (售價)　　　　　　　 700 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 119 000

　　確認銷售損益的依據

　　產品用于在建工程，與產品用于職工福利，都屬于增值稅的視同銷售業務，但賬務處理完全不同：一個直接轉銷產品賬面價值，另一個是確認銷售收入和銷售成本。原因何在?

　　確認銷售收入和銷售成本的依據：不是增值稅法，而是所得稅法，凡是要交所得稅的項目，就確認銷售收入和銷售成本;凡是不需要交所得稅的項目，就不確認銷售損益，而直接結轉賬面價值。此舉目的在于減少所得稅的納稅調整事項，賬務處理向所得稅法看齊。

　　即：增值稅法管記銷項稅額或進項稅額轉出，所得稅法管轉銷賬面價值或確認銷售損益。

　　☆增值稅法與所得稅法的差異

　　所得稅法規定，貨物(含原材料和產品)用于在建工程，不繳所得稅;貨物(含原材料和產品)用于發放職工福利、對外投資、分配股利、對外捐贈，應繳所得稅。

　　自行對比所得稅法規定與增值稅法的異同點：

　　應注意兩種特殊業務的會計處理：(1)原材料和產品用于在建工程;(2)原材料和產品用于發放職工福利。

　　原材料和產品用于對外投資、分配股利、對外捐贈，增值稅法和所得稅法均視同銷售，分錄格式為：貸記主營業務收入(其他業務收入)，貸記應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)。

　　①
于在建工程

 

　　用于職工福利

 

　　③原材料非正常損失

　　原材料非正常損失按成因可分為兩種：管理不善和自然災害。

　　管理不善造成原材料毀損、被盜、霉爛變質等，應進項稅額轉出：

　　借：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢

　　貸：原材料

　　應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)

　　借：管理費用(存貨盤虧)

　　貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢

　　自然災害造成原材料毀損等

　　自然災害造成原材料毀損等，進項稅額仍可抵扣，無需轉出：

　　借：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢

　　貸：原材料

　　借：營業外支出(存貨盤虧)

　　貸：待處理財產損溢——待處理流動資產損溢

　　用于對外捐贈

 

　　⑤用于分配股利

　　原材料和產品用于分配股利的賬務處理：

 

　　☆總結

　　原材料和產品用于(不動產)在建工程和職工福利，是兩種特殊情形。除此之外，無需關注增值稅與所得稅的差異，即，凡是視同銷售的，就貸記主營業務收入(其他業務收入)，貸記應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)。

　　但是，存貨用于非貨幣性資產交換、債務重組和企業合并等三種情形的，按照相關章節的規定處理。

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