2.企業(承租人)對融資租賃的會計處理

　　(1)租賃期開始日的會計處理

　　租賃期開始日，是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應當對租入資產、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認。

　　企業采用融資租賃方式租入的固定資產，應在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用作為租入資產的入賬價值，借記“固定資產”等科目，按最低租賃付款額，貸記“長期應付款”科目，按發生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

　　初始直接費用，是指在租賃談判和簽訂租賃協議的過程中發生的可直接歸屬于租賃項目的費用。承租人發生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承租人發生的初始直接費用，應當計入租入租入資產價值。

　　未擔保余值，指租賃資產余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產余值。

　　【例11-4】2×11年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：

　　(1)租賃標的物：數控機床。

　　(2)租賃期開始日：租賃物運抵A公司生產車間之日(即2×12年1月1日)。

　　(3)租賃期：從租賃期開始日算起36個月(即2×12年1月1日至2×14年12月31日)。

　　(4)租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900000元。

　　(5)該機床在2×12年1月1日的公允價值為2500000元。

　　(6)租賃合同規定的利率為8%(年利率)。

　　(7)該機床為全新設備，估計使用年限為5年，不需安裝調試。

　　(8)2×13年和2×14年，A公司每年按該機床所生產產品的年銷售收入的1%向B公司支付經營分享收入。

　　A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生可歸屬于租賃項目的手續費、差旅費9800元。2×13年和2×14年，A公司使用該數控機床生產產品的銷售收入分別為8000000元和10000000元。2×13年12月31日，A公司以銀行存款支付該機床的維護費2800元。2×14年12月31日，A公司將該機床退還B公司。

　　A公司(承租人)的會計處理如下：

　　(1)租賃開始日的會計處理

　　第一步，判斷租賃類型。

　　本例中，租賃期(3年)占租賃資產尚可使用年限(5年)的60%(小于75%)，沒有滿足融資租賃的第3條判斷標準;最低租賃付款額的現值為2319390元(計算過程見下文)，大于租賃資產公允價值的90%，即2250000元(2500000×90%)，滿足融資租賃的第4條判斷標準，因此，A公司應當將該項租賃認定為融資租賃。

　　第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產的入賬價值。

　　本例中A公司不知道出租人的租賃內含利率，因此應選擇租賃合同規定的利率8%作為最低租賃付款額的折現率。

　　最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔保的資產余值=900000×3+0=2700000(元)

　　最低租賃付款額的現值=900000×(P/A，8%，3)=900000×2.5771=2319390(元)<租賃資產公允價值2500000元

　　根據《企業會計準則第21號——租賃》規定的孰低原則，租賃資產的入賬價值應為其折現值2319390元加上初始直接費用9800元，即2329190元。

　　第三步，計算未確認融資費用。

　　未確認融資費用=最低租賃付款額-最低租賃付款額現值=2700000-2319390=380610(元)

　　第四步，進行具體賬務處理。

　　借：固定資產——融資租入固定資產——數控機床 2 329 190

　　未確認融資費用 380 610

　　貸：長期應付款——B公司——應付融資租賃款 2 700 000

　　銀行存款 9 800

　　(2)未確認融資費用的分攤

　　在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應減少長期應付款，另一方面應同時將未確認的融資費用按一定的方法確認為當期融資費用。

　　(3)履約成本的會計處理

　　履約成本，是指租賃期內為租賃資產支付的各種使用費用，如技術咨詢和服務費、人員培訓費、維修費、保險費等。

　　承租人發生的履約成本通常應計入當期損益。

　　(4)或有租金的會計處理

　　或有租金，是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素(如銷售量、使用量、物價指數等)為依據計算的租金。

　　由于或有租金的金額不固定，無法采用系統合理的方法對其進行分攤，因此或有租金在實際發生時，計入當期損益。