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　　第十章　所有者權益

　　第一節(jié)　所有者權益核算的基本要求

　　所有者權益包括所有者投入資本[包括“實收資本(股本)”、“資本溢價(股本溢價)”]、直接計入所有者權益的利得和損失(計入“資本公積——其他資本公積”的內容)、留存收益(盈余公積和未分配利潤)等。

　　一、金融工具及其核算(補充內容)

　　1.金融工具

　　金融工具，是指形成一個企業(yè)的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。

　　本質：合同。

　　分類：基本金融工具(債券、股票等);衍生金融工具(期貨、期權、互換等)。

　　核算：企業(yè)購買或發(fā)行金融工具，應當按照該金融工具的實質，以及金融資產、金融負債和權益工具的定義，在初始確認時將該金融工具或其組成部分確認為金融資產、金融負債或權益工具。

　　其中，金融資產第二章已講解。

　　2.金融負債

　　金融負債是指企業(yè)的下列負債：

　　(1)向其他單位交付現金或其他金融資產的合同義務;

　　(2)在潛在不利條件下，與其他單位交換金融資產或金融負債的合同義務;

　　(3)將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的非衍生工具的合同義務，企業(yè)根據該合同將交付非固定數量的自身權益工具;(如企業(yè)發(fā)行的權證，如果承諾未來支付固定數量的股票，則屬于權益工具，如果承諾未來根據市價情況交付非固定數量的股票，則屬于金融負債)

　　(4)將來須用或可用企業(yè)自身權益工具進行結算的衍生工具的合同義務，但企業(yè)以固定金額的現金或其他金融資產換取固定數量的自身權益工具的衍生工具合同義務除外(例，承諾用自身固定數量的股票換取固定數量的現金，則屬于權益工具)。其中，企業(yè)自身權益工具不包括本身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權益工具的合同。

　　3.權益工具

　　權益工具是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產中的剩余權益的合同。從權益工具的發(fā)行方看，權益工具屬于其所有者權益的組成內容。比如企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權以固定價格購入固定數量該企業(yè)普通股的認股權證等權益工具，就屬于企業(yè)所有者權益的組成部分。

　　4.權益工具與金融負債的區(qū)分

　　通常情況下，企業(yè)比較容易分辨所發(fā)行金融工具是權益工具還是金融負債，但也會遇到比較復雜的情況。例如，企業(yè)發(fā)行的、須用自身權益工具進行結算的金融工具，可能因為結算方式不同，導致所確認結果不同。

　　權益工具的確認條件(P183)：

　　企業(yè)將發(fā)行的金融工具確認為權益工具，應當同時滿足下列條件：

　　第一，該金融工具應當不包括交付現金或其他金融資產給其他單位，或在潛在不利的條件下與其他單位交換金融資產或金融負債的合同義務;

　　第二，該金融工具須用或可用發(fā)行方自身權益工具進行結算的：

　　①如為非衍生工具，該工具應當不包括交付非固定數量的自身權益工具進行結算的合同義務;

　　②如為衍生工具，該工具只能通過交付固定數量的自身權益工具換取固定數額的現金或其他金融資產進行結算。

　　此處所指權益工具不包括本身通過收取或交付企業(yè)自身權益工具進行結算的合同。

　　企業(yè)在進行權益工具和金融負債的區(qū)分時，還應注意以下方面：

　　1.某項合同是一項權益工具并不僅僅是因為它可能導致企業(yè)獲得或交付企業(yè)自身的權益工具。

　　2.在一個合同中，如企業(yè)通過交付(或獲取)固定數額的自身權益工具以獲取固定數額的現金或其他金融資產，則該合同是一項權益工具。

　　3.一項合同使企業(yè)承擔以現金或其他金融資產回購自身權益工具的義務時，該合同形成企業(yè)的一項金融負債，其金額等于贖回所需支付的金額的現值(例如遠期回購價格的現值、期權的執(zhí)行價格的現值以及其他可贖回金額的現值等)。

　　4.企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股或具有類似特征的金融工具，應分別不同情況，注重其實質進行分類。在特定日期或根據持有方的選擇權(可以贖回的優(yōu)先股)符合金融負債的定義;但發(fā)行方贖回該種股份的選擇權，不滿足金融負債的定義，因為發(fā)行方并沒有現時義務轉讓金融資產給股東。

　　如果優(yōu)先股不可贖回，應根據附著在其上的其他權利確定適當的分類。

　　5.金融工具列報準則規(guī)定，如果可認定合同中要求以現金、其他金融資產結算的或有結算條款相關的事項不會發(fā)生，發(fā)行方應當將相關金融工具合同確認為權益工具。

　　6.在合并財務報表中對金融工具(或其組成部分)進行分類時，企業(yè)應考慮集團所屬企業(yè)和金融工具的持有方之間達成的所有條款和條件，以確定集團作為一個整體是否由于該工具而承擔了交付現金或其他金融資產的義務，或承擔了以其他方式結算的義務，如是，則該結算方式將導致該工具歸類為金融負債。

　　【例題1·計算分析題】 (教材【例10-1】)ABC公司于20×7年2月1 向EFG公司發(fā)行以自身普通股為標的的看漲期權。根據該期權合同，如果EFG公司行權(行權價為l02元)，EFG公司有權以每股102元的價格從ABC公司購入普通股1 000股。

　　【補充：看漲期權(衍生金融工具)指期權買入方按照一定的價格，在規(guī)定的期限內享有向期權賣方購入某種商品或期貨合約的權利，但不負擔必須買進的義務。注意，此時買入者(擁有這個權利的一方)預期價格會上漲，賣出者預期價格會下跌。看漲期權又稱“多頭期權”或 “買權”。】

　　其他有關資料如下：

　　(1)合同簽訂日　20×7年2月1日

　　(2)行權日(歐式期權：到期才能行權) 20×8年1月31日

　　(3)20×7年2月1日每股市價100元

　　(4)20×7年12月31日每股市價　104元

　　(5)20×8年1月31日每股市價　 104元

　　(6)20×8年1月31日應支付的固定行權價格　 102元

　　(7)期權合同中的普通股數量　1 000股

　　(8)20×7年2月1日期權的公允價值 5 000元

　　(9)20×7年12月31日期權的公允價值　 3 000元

　　(10)20×8年1月31日期權的公允價值　 2 000元

　　假定不考慮其他因素，ABC公司的賬務處理如下：

　　情形l：期權將以現金凈額結算(負債)

　　ABC公司：20×8年1月31日，向EFG公司支付相當于本公司普通股1 000股市值的金額。

　　EFG公司：同日，向ABC公司支付l 000股×l02元=102 000元。

　　(1)20×7年2月1日，確認發(fā)行的看漲期權：

　　借：銀行存款　　　　　　　　5 000

　　貸：衍生工具——看漲期權　　5 000

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