3.財務報表調整和重述(財務報表略)。

　　甲公司在列報20×7年財務報表時，應調整20×7年資產負債表有關項目的年初余額、利潤表有關項目的上年金額及所有者權益變動表有關項目的上年金額和本年金額也應進行調整。

　　①資產負債表項目的調整：

　　調增交易性金融資產年初余額800 000元;調增遞延所得稅負債年初余額200 000元;調增盈余公積年初余額90 000元;調增未分配利潤年初余額510 000元。

　　②利潤表項目的調整：

　　調增公允價值變動收益上年金額200 000元;調增所得稅費用上年金額50 000元;調增凈利潤上年金額150 000元;調增基本每股收益上年金額0.0033元。

　　③所有者權益變動表項目的調整：

　　調增會計政策變更項目中盈余公積上年金額67 500元，未分配利潤上年金額382 500元，所有者權益合計上年金額450 000元。

　　調增會計政策變更項目中盈余公積本年金額22 500元，未分配利潤本年金額127 500元，所有者權益合計本年金額150 000元。

　　(二)未來適用法

　　未來適用法，是指將變更后的會計政策應用于變更日及以后發生的交易或者事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數的方法。

　　在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產生的累積影響數，也無須重編以前年度的財務報表。

　　【例題4·計算分析題】乙公司原對發出存貨采用后進先出法，由于采用新準則，按其規定，公司從20×7年1月1日起改用先進先出法。20×7年1月1日存貨的價值為2 500 000元，公司當年購入存貨的實際成本為18 000 000元，20×7年12月31日按先進先出法計算確定的存貨價值為4 500 000元，當年銷售額為25 000 000元，假設該年度其他費用為l 200 000元，所得稅稅率為25%。20×7年12月31日按后進先出法計算的存貨價值為2 200 000元。

　　乙公司由于法律環境變化而改變會計政策，假定對其采用未來適用法進行處理，即對存貨采用先進先出法從20×7年及以后才適用，不需要計算20×7年1月1日以前按先進先出法計算存貨應有的余額，以及對留存收益的影響金額。

　　計算確定會計政策變更對當期凈利潤的影響數如表22—3所示：

表22—3　　當期凈利潤的影響數計算表 單位：元

　　公司由于會計政策變更使當期凈利潤增加了1 725 000元。其中，采用先進先出法的銷售成本為：期初存貨+購入存貨實際成本-期末存貨=2 500 000+18 000 000-4 500 000=16 000 000(元);采用后進先出法的銷售成本為：期初存貨+購入存貨實際成本-期末存貨=2 500 000+18 000 000-2 200 000=18 300 000(元)。

　　(三)會計政策變更的會計處理方法的選擇

　　對于會計政策變更，企業應當根據具體情況，分別采用不同的會計處理方法：

　　1.法律、行政法規或者國家統一的會計制度等要求變更的情況下，企業應當分別以下情況進行處理：(1)國家發布相關的會計處理辦法，則按照國家發布的相關會計處理規定進行處理;(2)國家沒有發布相關的會計處理辦法，則采用追溯調整法進行會計處理。

　　2.會計政策變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息的情況下，企業應當采用追溯調整法進行會計處理，將會計政策變更累積影響數調整列報前期最早期初留存收益，其他相關項目的期初余額和列報前期披露的其他比較數據也應當一并調整。

　　3.確定會計政策變更對列報前期影響數不切實可行的，應當從可追溯調整的最早期間期初開始應用變更后的會計政策;在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數不切實可行的，應當采用未來適用法處理。

　　其中，不切實可行，是指企業在采取所有合理的方法后，仍然不能獲得采用某項規定所必需的相關信息，而導致無法采用該項規定，則該項規定在此時是不切實可行的。

　　對于以下特定前期，對某項會計政策變更應用追溯調整法或進行追溯重述以更正一項前期差錯是不切實可行的：

　　(1)應用追溯調整法或追溯重述法的累積影響數不能確定;

　　(2)應用追溯調整法或追溯重述法要求對管理層在該期當時的意圖做出假定;

　　(3)應用追溯調整法或追溯重述法要求對有關金額進行重大估計，并且不可能將提供有關交易發生時存在狀況的證據(例如，有關金額確認、計量或披露日期存在事實的證據，以及在受變更影響的當期和未來期間確認會計估計變更的影響的證據)和該期間財務報表批準報出時能夠取得的信息這兩類信息與其他信息客觀地加以區分。

　　在某些情況下，調整一個或者多個前期比較信息以獲得與當期會計信息的可比性是不切實可行的。例如，企業因賬簿、憑證超過法定保存期限而銷毀，或因不可抗力而毀壞、遺失，如火災、水災等，或因人為因素，如盜竊、故意毀壞等，可能使當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數無法計算，即不切實可行，此時，會計政策變更應當采用未來適用法進行處理。

　　五、會計政策變更的披露

　　企業應當在附注中披露與會計政策變更有關的下列信息：

　　1.會計政策變更的性質、內容和原因。包括：對會計政策變更的簡要闡述、變更的日期、變更前采用的會計政策和變更后所采用的新會計政策及會計政策變更的原因。

　　2.當期和各個列報前期財務報表中受影響的項目名稱和調整金額。包括：

　　采用追溯調整法時，計算出的會計政策變更的累積影響數;當期和各個列報前期財務報表中需要調整的凈損益及其影響金額，以及其他需要調整的項目名稱和調整金額。

　　3.無法進行追溯調整的，說明該事實和原因以及開始應用變更后的會計政策的時點、具體應用情況。包括：無法進行追溯調整的事實;確定會計政策變更對列報前期影響數不切實可行的原因;在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數不切實可行的原因;開始應用新會計政策的時點和具體應用情況。

　　需要注意的是，在以后期間的財務報表中，不需要重復披露在以前期間的附注中已披露的會計政策變更的信息。

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