三、長期股權投資與所有者權益的合并處理

　　(一)同-控制下長期股權投資與所有者權益的合并處理(★★)

　　(二)非同-控制下長期股權投資與所有者權益的合并處理(★★★)

　　【提示】(1)抵消分錄中的金額以調整后的金額為準。如，子公司未分配利潤=未分配利潤年初數+調整后的凈利潤-分配的現金股利-提取的盈余公積。

　　(2)如果是免稅合并，則購買方接受被購買方的資產按公允價值核算，而計稅基礎為原計稅基礎(假設等于賬面價值)。若原賬面價值小于公允價值，則產生的暫時性差異應確認遞延所得稅負債。此時，商譽=合并成本-(被合并方可辨認凈資產公允價值-遞延所得稅負債)×持股比例。

　　(3)如為全資子公司，則上述抵消分錄中無“少數股東權益”和“少數股東損益”項目。

　　(4)在合并財務報表中，子公司少數股東分擔的當期虧損超過了少數股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額的，其余額仍應當沖減少數股東權益(此時少數股東權益以負數列示)。

　　【例題·綜合題】A公司于2012年1月1日以9500萬元購入8公司股票4000萬股，每股面值1元，占B公司實際發行在外普通股股數的80%，取得該項股權后，A公司能夠對B公司實施控制。2012年1月1 日 B公司股東權益總額為10000萬元，其中股本為5000萬元，資本公積為5000萬元，無盈余公積和未分配利潤;可辨認凈資產公允價值為11500萬元。取得投資時8公司的-項管理用無形資產公允價值為2000萬元，賬面價值為500萬元，該項無形資產的預計尚可使用年限為15年，凈殘值為零，按照直線法攤銷。2012年B公司實現凈利潤3000萬元，提取盈余公積300萬元，宣告并發放現金股利1000萬元，資本公積增加1000萬元。B公司2012年6月20日出售-批產品給A公司，售價(不合增值稅)為500萬元，增值稅為85萬元，產品成本為400萬元，A公司購入后作為存貨，至當年末沒有對外出售。假定A、B公司在合并前無關聯方關系，不考慮所得稅等其他因素。

　　要求：編制2012年A公司與長期股權投資業務相關的會計分錄及年末編制合并財務報表時的相關調整分錄和抵消分錄。

　　【答案】

　　(1)2012年1月1日投資時：

　　借：長期股權投資9500

　　貸：銀行存款9500

　　長期股權投資的初始投資成本9500萬元，大于投資時應享有的被投資單位可辨認凈資產公允價值份額(11500X80%)9200萬元的差額300萬元，在合并財務報表中列示為商譽。

　　(2)宣告分派現金股利時：

　　借：應收股利(1000×80%)800

　　貸：投資收益800

　　借：銀行存款800

　　貸：應收股利800

　　(3)編制2012年末合并財務報表時：

　　①調整B公司個別財務報表

　　根據購買日設置的備查簿中登記的B公司有關可辨認資產、負債的公允價值的差額進行調整：

　　借：無形資產1500

　　貸：資本公積1500

　　借：管理費用100

　　貸：無形資產——累計攤銷(1500/15)100

　　②抵消母子公司內部存貨交易：

　　借：營業收入500

　　貸：營業成本500

　　借：營業成本100

　　貸：存貨100

　　B公司2012年度經調整后的凈利潤-3000—1500/15-(500—400)×100%(未實現內部銷售損益)=2800(萬元)

　　③按權益法調整對B公司的長期股權投資：

　　當期B公司實現凈利潤

　　借：長期股權投資(2800X80%) 2240

　　貸：投資收益2240

　　當期B公司宣告分派的現金股利

　　借：投資收益800

　　貸：長期股權投資800

　　當期B公司資本公積增加

　　借：長期股權投資800

　　貸：資本公積800

　　調整后長期股權投資的余額=9500+2240-800+800=11740(萬元)

　　2012年抵消分錄的編制：

　　借：股本5000

　　資本公積(5000+1500+1000)7500

　　盈余公積300

　　未分配利潤(2800-300-1000)1500

　　商譽(9500-11500×80%)300

　　貸：長期股權投資(9500+2240-800+800)11740

　　少數股東權益(14300×20%)2860

　　借：投資收益(2800×80%)2240

　　少數股東損益(2800X20%、560

　　未分配利潤——年初0

　　貸：提取盈余公積300

　　對所有者(或股東)的分配1000

　　未分配利潤——年末1500

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