2021年注冊會計師《會計》高頻考點匯總

　　《會計》第六章高頻知識點：長期股權投資的后續計量

　　一、成本法

　　成本法是按照股權投資的取得成本計量，持有過程中除發生減值等情況外，對其賬面價值不予調整。

　　適用范圍：適用于企業持有的、能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。

　　持有期間：

　　借：應收股利

　　貸：投資收益

　　計提減值時：

　　借：資產減值損失

　　貸：長期股權投資減值準備

　　二、權益法

　　(一)定義和適用范圍

　　適用范圍：合營企業投資及聯營企業投資，應當采用權益法核算。

　　【注意】

　　1、風險投資機構、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，無論以上主體是否對這部分投資具有重大影響，應按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定進行確認和計量。

　　2、投資方對聯營企業的權益性投資，其中一部分通過風險投資機構、共同基金、信托公司或包括投連險基金在內的類似主體間接持有的， 無論以上主體是否對這部分投資具有重大影響，投資方都可以按照《企業會計準則第22號——金融工具確認金額計量》的有關規定，對間接持有的該部分投資選擇以公允價值計量且其變動計入當期損益，并對其余部分采用權益法核算。

　　(二)權益法的核算

　　1、初始投資成本的調整

　　(1)初始投資成本大于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，兩者之間的差額不要求對長期股權投資的成本進行調整。

　　(2)初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，該部分經濟利益流入應作為收益處理，計入取得投資當期的“營業外收入”，同時調整增加長期股權投資的賬面價值。分錄如下：

　　借：長期股權投資——投資成本(初始投資成本)

　　貸：銀行存款等

　　借：長期股權投資——投資成本

　　貸：營業外收入

　　2、投資損益的確認

　　借：長期股權投資——損益調整

　　貸：投資收益(或反向)

　　【注意】對被投資單位賬面凈利潤的調整：

　　(1)被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業不一致的，應按投資企業的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整。

　　(2)以取得投資時被投資單位固定資產、無形資產的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額， 以及以投資企業取得投資時的公允價值為基礎計算確定的資產減值準備金額等對被投資單位凈利潤的影響。(注意稅的影響)

　　常考的兩個會計科目：

　　①存貨：調整后的凈利潤=賬面凈利潤-[(投資日存貨的公允價值-賬面價值)×當期出售比例]×(1-25%)

　　②固定資產(無形資產)：調整后的凈利潤=賬面凈利潤-[(資產的公允價值÷資產尚可使用年限-資產的原值÷資產使用年限)]×(1-25%)

　　(3)內部交易損益的調整

　　【提示】指不構成業務的情況，如果構成業務，注意有不需要抵銷的特殊情況。

　　①對于聯營企業或合營企業向投資企業出售資產的逆流交易：

　　因逆流交易產生的未實現內部交易損益，在未對外部獨立第三方出售之前，體現在投資企業持有資產的賬面價值當中。

　　投資企業對外編制合并財務報表的， 應在合并財務報表中對長期股權投資及包含未實現內部交易損益的資產賬面價值進行調整，抵銷有關資產賬面價值中包含的未實現內部交易損益，并相應調整對聯營企業或合營企業的長期股權投資。

　　②對于投資企業向聯營企業或合營企業出售資產的順流交易：

　　對于投資企業向聯營企業或合營企業投出或出售資產的順流交易， 在該交易存在未實現內部交易損益的情況下(即有關資產未對外部獨立第三方出售或未被消耗)，投資企業在采用權益法計算確認應享有聯營企業或合營企業的投資損益時， 應抵銷該未實現內部交易損益的影響，同時調整對聯營企業或合營企業長期股權投資的賬面價值。

　　投資方因投出或出售資產給其聯營企業或合營企業而產生的損益中， 應僅限于確認歸屬于聯營企業或合營企業其他投資方的部分。即在順流交易中，投資方投出資產或出售資產給其聯營企業或合營企業產生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業的部分不予確認。

　　【注意】

　　投資企業與其聯營企業及合營企業之間發生的無論是順流交易還是逆流交易產生的未實現內部交易損失，屬于所轉讓資產發生減值損失的，有關的未實現內部交易損失不應予以抵銷，應由減值資產全額承擔。

　　(4)合營方向合營企業投出非貨幣性資產產生損益的處理

　　①合營方轉移了與投出非貨幣性資產所有權有關的重大風險和報酬，并且投出資產留給合營企業使用的，應在該項交易中確認歸屬于合營企業其他合營方的利得和損失。

　　②交易表明投出或出售的非貨幣性資產發生減值損失的，合營方應當全額確認該部分損失。(自己全額承擔，不再抵銷)

　　③在投出非貨幣性資產的過程中，合營方除了取得合營企業長期股權投資外還取得了其他貨幣性資產或非貨幣性資產，應當確認該項交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產相關的損益。

　　(5)取得現金股利或利潤的處理：

　　借：應收股利

　　貸：長期股權投資——損益調整

　　(6)超額虧損

　　①減記長期股權投資的賬面價值

　　借：投資收益

　　貸：長期股權投資——損益調整

　　②在長期股權投資的賬面價值減記至零的情況下，對于未確認的投資損失，考慮除長期股權投資以外，賬面上是否有其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目，如果有，則應以其他長期權益的賬面價值為限，繼續確認投資損失，沖減長期應收項目等的賬面價值。

　　借：投資收益

　　貸：長期應收款

　　③經過上述處理，按照投資合同或協議約定，投資企業仍需要承擔額外損失彌補等義務的，應按預計將承擔的義務金額確認預計負債，計入當期投資損失。

　　借：投資收益

　　貸：預計負債

　　④除上述情況，仍未確認的應分擔被投資單位的損失，應在賬外備查登記。

　　在確認了有關的投資損失以后，被投資單位于以后期間實現盈利的，應按以上相反順序進行處理。

　　(7)其他綜合收益的處理

　　借：長期股權投資——其他綜合收益

　　貸：其他綜合收益(按比例，或相反)

　　【注意】投資方全部處置權益法核算的長期股權投資時，原權益法核算的相關其他綜合收益應當在終止采用權益法核算時采用與被投資單位直接處置相關資產或負債相同的基礎進行會計處理。

　　(8)被投資單位所有者權益其他變動的處理

　　借：長期股權投資——其他權益變動

　　貸：資本公積——其他資本公積(或反向)

　　(三)長期股權投資的減值：一旦提取，不得轉回。

　　【2021年新增】

　　權益法下，因其他投資方對被投資單位增資而導致投資方的持股比例被稀釋，且稀釋后投資方仍對被投資單位采用權益法核算的情況下，投資方在調整相關長期股權投資的賬面價值時，面臨是否應當按比例結轉初始投資時形成的“內含商譽”問題。

　　其中，“內含商譽”是指長期股權投資的初始投資成本大于投資時享有的被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額。投資方因股權比例被動稀釋而“間接”處置長期股權投資的情況下，相關“內含”商譽的結轉應當比照投資方直接處置長期股權投資處理，即應當按比例結轉初始投資時形成的“內含商譽”，并將相關股權稀釋影響計入資本公積(其他資本公積)。

　　采用權益法核算的長期股權投資，若因股權被動稀釋而使得投資方產生損失，投資方首先應將產生股權稀釋損失作為股權投資發生減值的跡象之一，對該筆股權投資進行減值測試。投資方對該筆股權投資進行減值測試后，若發生減值，應先對該筆股權投資確認減值損失并調減長期股權投資賬面價值，再計算股權稀釋產生的影響并進行相應會計處理。

　　投資方進行減值測試并確認減值損失(如有)后，應當將相關股權稀釋損失計入資本公積(其他資本公積)借方，當資本公積貸方余額不夠沖減時，仍應繼續計入資本公積借方。

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