(三)意見分歧

　　會計師事務(wù)所應(yīng)當制定政策和程序，以處理和解決意見分歧。

　　1.處理意見分歧的總體要求。注冊會計師處理意見分歧應(yīng)當符合下列兩點要求：

　　(1)會計師事務(wù)所應(yīng)當制定政策和程序，以處理和解決項目組內(nèi)部、項目組與被咨詢者之間以及項目負責人與項目質(zhì)量控制復核人員之間的意見分歧;

　　(2)形成的結(jié)論應(yīng)當?shù)靡杂涗浐蛨?zhí)行。

　　會計師事務(wù)所應(yīng)當認識到對業(yè)務(wù)問題的意見出現(xiàn)分歧是正常現(xiàn)象，只有經(jīng)過充分的討論，才有利于意見分歧的解決。會計師事務(wù)所應(yīng)當制定切實可行的政策和程序，例如，向適當?shù)钠渌麍?zhí)業(yè)者、會計師事務(wù)所、職業(yè)團體或監(jiān)管機構(gòu)進行咨詢，以解決這些分歧。

　　2.對出具報告的影響。只有意見分歧問題得到解決，項目負責人才能出具報告。

　　(四)項目質(zhì)量控制復核(與八監(jiān)控區(qū)別)

　　1.項目質(zhì)量控制復核的總體要求。為了保證特定業(yè)務(wù)執(zhí)行的質(zhì)量，除了需要項目組實施組內(nèi)復核外，會計師事務(wù)所還應(yīng)當制定政策和程序，要求對特定業(yè)務(wù)實施項目質(zhì)量控制復核，并在出具報告前完成項目質(zhì)量控制復核。

　　項目質(zhì)量控制復核，是指會計師事務(wù)所挑選不參與該業(yè)務(wù)的人員(客觀)，在出具報告前，對項目組做出的重大判斷和在準備報告時形成的結(jié)論做出客觀評價的過程。

　　對特定業(yè)務(wù)實施項目質(zhì)量控制復核，充分體現(xiàn)了分類控制、突出重點的質(zhì)量控制理念。值得注意的是，項目質(zhì)量控制復核并不減輕項目負責人的責任，更不能替代項目負責人的責任。

　　2.項目質(zhì)量控制復核對象的確定。會計師事務(wù)所制定的項目質(zhì)量控制復核政策和程序應(yīng)當包括下列要求：

　　(1)對所有上市公司財務(wù)報表審計實施項目質(zhì)量控制復核;

　　(2)規(guī)定適當?shù)臉藴剩瑩?jù)此評價上市公司財務(wù)報表審計以外的歷史財務(wù)信息審計和審閱、其他鑒證業(yè)務(wù)及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)，以確定是否應(yīng)當實施項目質(zhì)量控制復核;

　　(3)對符合適當標準的所有業(yè)務(wù)實施項目質(zhì)量控制復核。

　　在制定用于確定除上市公司財務(wù)報表審計以外的其他業(yè)務(wù)是否需要實施項目質(zhì)量控制復核的標準時，會計師事務(wù)所應(yīng)當考慮下列事項：

　　(1)業(yè)務(wù)的性質(zhì)，包括涉及公眾利益的范圍;

　　(2)在某項業(yè)務(wù)或某類業(yè)務(wù)中已識別的異常情況或風險;

　　(3)法律法規(guī)是否要求實施項目質(zhì)量控制復核。

　　3.項目質(zhì)量控制復核的具體要求。會計師事務(wù)所應(yīng)當制定政策和程序，以規(guī)定：

　　(1)項目質(zhì)量控制復核的性質(zhì)、時間和范圍;

　　(2)項目質(zhì)量控制復核人員的資格標準;

　　(3)對項目質(zhì)量控制復核的記錄要求。

　　4.項目質(zhì)量控制復核的性質(zhì)。會計師事務(wù)所應(yīng)當根據(jù)實現(xiàn)項目質(zhì)量控制復核目標的總體要求，并結(jié)合具體情況，合理確定項目質(zhì)量控制復核的性質(zhì)。確定復核的性質(zhì)就是決定采用怎樣的方法實施復核。

　　會計師事務(wù)所通常采用的項目質(zhì)量控制復核方法包括：

　　(1)與項目負責人進行討論;

　　(2)復核財務(wù)報表或其他業(yè)務(wù)對象信息及報告，尤其考慮報告是否適當;

　　(3)選取與項目組做出重大判斷及形成結(jié)論有關(guān)的工作底稿進行復核。

　　5.項目質(zhì)量控制復核的范圍。項目質(zhì)量控制復核的范圍取決于業(yè)務(wù)的復雜程度和出具不恰當報告的風險。

　　在對上市公司財務(wù)報表審計實施項目質(zhì)量控制復核時，復核人員應(yīng)當考慮：

　　(1)項目組就具體業(yè)務(wù)對會計師事務(wù)所獨立性做出的評價;

　　(2)在審計過程中識別的特別風險以及采取的應(yīng)對措施;

　　(3)做出的判斷，尤其是關(guān)于重要性和特別風險的判斷;

　　(4)是否巳就存在的意見分歧、其他疑難問題或爭議事項進行適當咨詢，以及咨詢得出的結(jié)論;

　　(5)在審計中識別的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況;

　　(6)擬與管理層、治理層以及其他方面溝通的事項;

　　(7)所復核的審計工作底稿是否反映了針對重大判斷執(zhí)行的工作，是否支持得出的結(jié)論;

　　(8)擬出具的審計報告的適當性。

　　6.項目質(zhì)量控制復核的時間。會計師事務(wù)所的政策和程序應(yīng)當要求在出具報告前完成項目質(zhì)量控制復核。項目質(zhì)量控制復核人員應(yīng)當在業(yè)務(wù)過程中的適當階段及時實施復核，以使重大事項在出具報告前得到滿意解決。

　　如果項目負責人不接受項目質(zhì)量控制復核人員的建議，并且重大事項未得到滿意解決，項目負責人不應(yīng)當出具報告。只有在按照會計師事務(wù)所處理意見分歧的程序解決重大事項后，項目負責人才能出具報告。

　　7.項目質(zhì)量控制復核人員的資格標準。會計師事務(wù)所應(yīng)當制定政策和程序，明確被委派的項目質(zhì)量控制復核人員應(yīng)符合的下列要求：

　　(1)履行職責需要的技術(shù)資格，包括必要的經(jīng)驗和權(quán)限;

　　(2)在不損害其客觀性的前提下，提供業(yè)務(wù)咨詢的程度。

　　8.項目質(zhì)量控制復核的記錄。會計師事務(wù)所應(yīng)當制定政策和程序，要求記錄項目質(zhì)量控制復核情況，包括：

　　(1)有關(guān)項目質(zhì)量控制復核的政策所要求的程序已得到執(zhí)行;

　　(2)項目質(zhì)量控制復核在出具報告前業(yè)已完成;

　　(3)復核人員沒有發(fā)現(xiàn)任何尚未解決的事項，使其認為項目組做出的重大判斷及形成的結(jié)論不適當。