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　　第二節　前任注冊會計師和后任注冊會計師的溝通

　　前任注冊會計師：

　　前任注冊會計師----指已對被審計單位上期財務報表進行審計，但被現任注冊會計師接替的其他會計師事務所的注冊會計師。接受委托但未完成審計工作，已經或可能與委托人解除業務約定的注冊會計師，也視為前任注冊會計師。

　　關注：

　　當會計師事務所發生變更時，前任注冊會計師通常包含兩種情況：

　　(1)已對最近一期財務報表發表了審計意見的某會計師事務所的注冊會計師。

　　(2)接受委托但未完成審計工作的某會計師事務所的注冊會計師。

　　關注：

　　對于已對最近一期財務報表發表了審計意見的前任注冊會計師來說，當最近一期財務報表的審計工作已經完成后，該前任注冊會計師所在的會計師事務所和委托人在審計業務委托關系上一般存在兩種可能：

　　1.委托人提出不在續聘該會計師事務所，而改聘另一家會計師事務所;

　　2.委托人決定續聘該會計師事務所，但該會計師事務所拒絕接受續聘。

　　后任注冊會計師：

　　當會計師事務所發生變更時，后任注冊會計師通常包括兩種情況：

　　1.在簽訂業務約定書之前，正在考慮接受委托的注冊會計師。因此，后任注冊會計師對于是否接受委托尚未做出最后決定，正準備與前任注冊會計師溝通，待了解有關情況之后再做決定。

　　2.已接受委托并簽訂業務約定書，接替前任注冊會計師執行財務報表審計業務的注冊會計師。

　　需要說明----前任注冊會計師和后任注冊會計師是就會計師事務所發生變更時的情況而言的。在未發生會計師事務所變更的情況下，同處于某一會計師事務所中的不同的注冊會計師不屬于前后任注冊會計師的范疇。

　　對前后任注冊會計師溝通的總體要求----前后任注冊會計師的溝通通常由后任注冊會計師主動發起，但需征得被審計單位的同意。前后任注冊會計師的溝通可以采用書面或口頭的方式。前后任注冊會計師應當將溝通的情況記錄于審計工作底稿。

　　關注：

　　前后任注冊會計師應當對溝通過程中獲知的信息保密。及時未接受委托，后任注冊會計師仍應履行保密義務。

　　一、接受委托前的溝通

　　(一)接受委托前的必要溝通

　　在接受委托前，后任注冊會計師應當與前任注冊會計師進行必要溝通，并對溝通結果進行評價，以確定是否接受委托。這是審計準則對注冊會計師接受委托前進行必要溝通的核心要求，它包括以下三層含義：

　　1.溝通的目的

　　在接受委托前，后任注冊會計師與前任注冊會計師進行溝通的目的是了解被審計單位更換會計師事務所的原因以及是否存在不應接受委托的情況，以確定是否接受委托。

　　2.接受委托前的溝通是必要的審計程序

　　與前任注冊會計師進行溝通，是后任注冊會計師在接受委托前應當執行的必要的審計程序。如果沒有進行必要溝通，則應視為后任注冊會計師沒有實施必要的審計程序。

　　3.評價溝通結果

　　在進行必要溝通后，后任注冊會計師應當對溝通結果進行評價，以確定是否接受委托。為使溝通真正發揮效用，后任注冊會計師應當對前任注冊會計師提供的信息給予應有的重視，對其進行評價，并對與被審計單位提供的信息進行比較。

　　(二)溝通的前提----征得被審計單位同意

　　關注：

　　如果被審計單位不同意前任注冊會計師做出的答復，或限制答復的范圍，后任注冊會計師應當向被審計單位詢問原因，并考慮是否接受委托。

　　(三)必要溝通的核心內容

　　必要溝通過程中通常值得關注和詢問的事項包括：

　　(1)是否發現被審計單位管理層存在誠信方面的問題。

　　(2)前任注冊會計師與管理層在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧。

　　(3)前任注冊會計師向被審計單位治理層通報的管理層舞弊、違反法律法規行為以及值得關注的內部控制缺陷。

　　(4)前任注冊會計師認為導致被審計單位變更會計師事務所的原因。

　　關注：

　　1.管理層誠信;

　　2.意見分歧;

　　3.管理層舞弊,違反法規行為以及內部控制的重大缺陷;

　　4.變更事務所的原因。

　　(四)前任注冊會計師的答復

　　1.在被審計單位允許前任注冊會計師對后任注冊會計師的詢問做出充分答復的情況下，前任注冊會計師應當根據所了解的事實，對后任注冊會計師的合理詢問及時做出充分答復。

　　2.如果受到被審計單位的限制或存在法律訴訟的顧慮，決定不向后任注冊會計師做出充分的答復，前任注冊會計師應當向后任注冊會計師表明其答復是有限的，并說明原因。此時，后任注冊會計師需要判斷是否存在由被審計單位或潛在法律訴訟引起答復限制，并考慮對接受委托的影響。如果未得到答復，且沒有理由認為變更會計師事務所的原因異常，后任注冊會計師應需要設法以其他方式與前任注冊會計師再次進行溝通。如果仍得不到答復，將假設不存在專業方面的原因使其拒絕接受委托，并表明擬接受委托。

　　3.后任注冊會計師向前任注冊會計師的詢問可以采用書面或口頭方式進行。通常情況下，后任注冊會計師可以通過向前任注冊會計師致函的方式進行詢問。如果采用口頭方式，應當將溝通的情況記錄于工作底稿。

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