四、評價審計過程中識別出的錯報
(一)錯報的定義
錯報——指某一財務報表項目的金額、分類、列報或披露，與按照適用的財務報告編制基礎應當列示的金額、分類、列報或披露之間存在的差異;或根據注冊會計師的判斷，為使財務報表在所有重大方面實現公允反映，需要對金額、分類、列報或披露作出的必要調整。
錯報可能由下列事項導致：
1.收集或處理用以編制財務報表的數據時出現錯誤;
2.遺漏某項金額或披露;
3.由于疏忽或明顯誤解有關事實導致作出不正確的會計估計;
4.注冊會計師認為管理層對會計估計作出不合理的判斷或對會計政策作出不恰當的選擇和運用。
(二)累計識別出的錯報
注冊會計師可能將低于某一金額的錯報界定為明顯微小的錯報，對這類錯報不需要累積，因為注冊會計師認為這些錯報的匯總數明顯不會對財務報表產生重大影響。
為了幫助注冊會計師評價審計過程中累積的錯報的影響以及與管理層和治理層溝通錯報事項，將錯報區分為事實錯報、判斷錯報和推斷錯報可能是有用的。
1.事實錯報
這類錯報產生于被審計單位收集和處理數據的錯誤，對事實的忽略或誤解，或故意舞弊行為。
2.判斷錯報
一是管理層和注冊會計師對會計估計值的判斷差異;
二是管理層和注冊會計師對選擇和運用會計政策的判斷差異，由于注冊會計師認為管理層選用會計政策造成錯報，管理層卻認為選用會計政策適當，導致出現判斷差異。
3.推斷錯報
注冊會計師對不能明確、具體地識別的其他錯報的最佳估計數。
推斷誤差通常包括：
(1)通過測試樣本估計出的總體的錯報減去在測試中發現的已經識別的具體錯報。
(2)通過實質性分析程序推斷出的估計錯報。
(三)對審計過程識別出的錯報的考慮
錯報可能不會孤立產生，一項錯報的發生還可能表明存在其他錯報。
抽樣風險和非抽樣風險可能導致某些錯報未被發現。
關注：
1.審計過程中累計錯報的匯總數接近確定的重要性，則表明存在比可接受的低風險水平更大的風險，即可能未被發現的錯報連同審計過程中累計錯報的匯總數，可能超過重要性。
2.注冊會計師可能要求管理層檢查某類交易，賬戶余額或披露，以使管理層了解注冊會計師識別出的錯報的產生原因，并要求管理層采取措施以確定這些交易，賬戶余額或披露實際發生錯報的金額，以及對財務報表做出適當的調整。
(四)錯報的溝通和更正
1.及時與適當層級的管理層溝通錯報事項
及時與適當層級的管理層溝通錯報事項是重要的。適當層級的管理層通常是指有責任和權限對錯報進行評價并采取必要行動的人員。
法律法規可能限制注冊會計師向管理層或向被審計單位內部的其他人員通報某些錯報。
2.管理層更正所有錯報
管理層更正所有錯報能夠保持會計賬簿和記錄的準確性，降低由于和本期相關的，非重大的且尚未更正的錯報的累積影響而導致未來期間財務報表出現重大錯報的風險。
《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》要求注冊會計師評價財務報表是否在所有重大方面按照使用的財務報告編制基礎編制。這項評價包括考慮被審計單位會計實務的質量。注冊會計師對管理層不更正錯報的理由的理解，可能影響其對被審計單位會計實務質量的考慮。
(五)評價未更正錯報的影響
未更正錯報——指注冊會計師在審計過程中累積的且被審計單位未予更正的錯報。
關注：
1.在評價未更正錯報的影響之前，修改重要性
關注：
如果注冊會計師對重要性或重要性水平(如適用)進行的重新評價導致需要確定較低的金額，則應重新考慮實際執行的重要性和進一步審計程序的性質、時間安排和范圍的適當性，以充分、適當的審計證據，作為發表審計意見的基礎。
2.考慮每一單項錯報
注冊會計師需要考慮每一單項錯報，以評價其對相關類別的交易、賬戶余額或披露的影響，包括評價該項錯報是否超過特定類別的交易、賬戶余額或披露的重要性水平(如適用)。如果注冊會計師認為某一單項錯報是重大的，則該項錯報不太可能被其他錯報抵銷。
3.分類錯報
確定一項分類錯報是否重大，需要進行定性評估。
例如，分類錯報對負債或其他合同條款的影響，對單個財務報表項目或小計數的影響，以及對關鍵比率的影響。即使分類錯報超過了在評價其他錯報時運用的重要性水平，注冊會計師可能仍然認為該分類錯報對財務報表整體不產生重大影響。
如果資產負債表項目之間的分類錯報金額相對于所影響的資產負債表項目金額較小，并且對利潤表或所有關鍵比率不產生影響，注冊會計師可以認為這種分類錯報對財務報表整體不產生重大影響。
4.即使某些錯報低于財務報表整體的重要性，但因為與這些錯報相關的某些情況，在將其單獨或連同在審計過程中累積的其他錯報一并考慮時，注冊會計師也可能將這些錯報評價為重大錯報。
可能影響評價的情況包括：
1.錯報對遵守監管要求的影響程度;
2.錯報對遵守債務合同或其他合同條款的影響程度;
3.錯報與會計政策的不正確選擇或運用相關，這些會計政策的不正確選擇或運用對當期財務報表不產生重大影響，但可能對未來期間財務報表產生重大影響;
4.錯報掩蓋收益的變化或其他趨勢的程度;
5.錯報對用于評價被審計單位財務狀況、經營成果或現金流量的有關比率的影響程度;
6.錯報對財務報表中列報的分部信息的影響程度;
7.錯報對增加管理層薪酬的影響程度;
8.相對于注冊會計師所了解的以前向財務報表使用者傳達的信息，錯報是重大的;
9.錯報對涉及特定機構或人員的項目的相關程度;
10.錯報涉及對某些信息的遺漏，盡管適用的財務報告編制基礎未對這些信息作出明確規定，但是注冊會計師根據職業判斷認為這些信息對財務報表使用者了解審計單位的財務狀況、經營成果或現金流量是重要的;
11.錯報對其他信息的影響程度，這些信息與已審計財務報表一同披露，并被合理預期可能影響財務報表使用者作出的經濟決策。
【例題6·多選題】(2011年)
A注冊會計師負責審計甲公司2010年度財務報表。在確定重要性及評價錯報時，A注冊會計師遇到下列事項，請代為作出正確的專業判斷。
在評價未更正錯報的影響時，下列說法中，A注冊會計師認為正確的有( )。
A.未更正錯報的金額不得超過明顯微小錯報的臨界值
B.A注冊會計師應當從金額和性質兩方面確定未更正錯報是否重大
C.A注冊會計師應當要求甲公司更正未更正錯報
D.A注冊會計師應當考慮與以前期間相關的未更正錯報對相關類別的交易、賬戶余額或披露以及財務報表整體的影響
『正確答案』BD
『答案解析』未更正錯報，是指注冊會計師在審計過程中累積的且被審計單位未予更正的錯報。所以其金額的大小有可能超過明顯微小錯報的臨界值，即沒有選項A的規定;注冊會計師應當首先評價重要性水平對未更正錯報的影響，進而確定進一步審計程序，所以選項C錯誤。
本章小結：
1.理解審計業務約定書
2.理解審計計劃
3.掌握審計重要性及其運用
4.掌握審計風險模型
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