三、控制測試的時間

　　(一)控制測試的時間的含義

　　控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施控制測試;二是測試所針對的控制適用的時點或期間。注冊會計師應當根據控制測試的目的確定控制測試的時間，并確定擬信賴的相關控制的時點或期間。

 

　　注意：

　　如果需要獲取控制在某一期間有效運行的審計證據，僅獲取與時點相關的審計證據是不充分的，注冊會計師應當輔以其他控制測試，包括測試被審計單位對控制的監督。

　　(二)如何考慮期中審計證據

　　對于控制測試，注冊會計師在期中實施此類程序具有更積極的作用。但，即使注冊會計師已獲取有關控制在期中運行有效性的審計證據，仍然需要考慮如何能夠將控制在期中運行有效性的審計證據合理延伸至期末，一個基本的考慮是針對期中至期末這段剩余期間獲取充分、適當的審計證據。

　　因此，如果已獲取有關控制在期中運行有效性的審計證據，并擬利用該證據，注冊會計師應當實施下列審計程序：(1)獲取這些控制在剩余期間變化情況的審計證據;(2)確定針對剩余期間還需要獲取的補充審計證據。

　　確定針對剩余期間需要獲取的補充審計證據時，注冊會計師應當考慮下列因素：

　　1.評估的認定層次重大錯報風險的重要程度。評估的重大錯報風險對財務報表的影響越大，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多。

　　2.在期中測試的特定控制，以及自期中測試后發生的重大變動。例如，對自動化運行的控制，注冊會計師更可能測試信息系統一般控制的運行有效性，以獲取控制在剩余期間運行有效性的審計證據。

　　3.在期中對有關控制運行有效性獲取的審計證據的程度。如果注冊會計師在期中對有關控制運行有效獲取的審計證據比較充分，可以考慮適當減少需要獲取的剩余期間的補充證據。

　　4.剩余期間的長度。剩余期間越長，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多。

　　5.在信賴控制的基礎上擬縮小實質性程序的范圍。注冊會計師對相關控制的信賴程度越高，通常在信賴控制的基礎上擬減少進一步實質性程序的范圍就越大。在這種情況下，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多。

　　6.控制環境。在注冊會計師總體上擬信賴控制的前提下，控制環境越薄弱(或把握程度越低)，注冊會計師需要獲取的剩余期間的補充證據越多。

　　注意：

　　通過測試剩余期間控制的運行有效性或測試被審計單位對控制的監督，注冊會計師可以獲取補充審計證據。

　　(三)如何考慮以前審計獲取的審計證據

　　注冊會計師在本期審計時還是可以適當考慮利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(內部控制相對穩定);但是，注冊會計師在利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據時需要格外慎重，充分考慮各種因素。

 

　　1.基本思路：考慮擬信賴的以前審計中測試的控制在本期是否發生變化。如果擬信賴以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據，注冊會計師應當通過實施詢問并結合觀察或檢查程序，獲取這些控制是否已經發生變化的審計證據。

　　2.當控制在本期發生變化時注冊會計師的做法

　　如果控制在本期發生變化，注冊會計師應當考慮以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據是否與本期審計相關。如果擬信賴的控制自上次測試后已發生變化，注冊會計師應當在本期審計中測試這些控制的運行有效性。

　　3.當控制在本期未發生變化時注冊會計師的做法

　　如果擬信賴的控制自上次測試后未發生變化，且不屬于旨在減輕特別風險的控制，注冊會計師應當運用職業判斷確定是否在本期審計中測試其運行有效性，以及本次測試與上次測試的時間間隔，但每三年至少對控制測試一次。

　　注意：

　　第一，在確定利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據是否適當以及再次測試控制的時間間隔時，注冊會計師應當考慮相關因素。

　　第二，如果擬信賴以前審計獲取的某些控制運行有效性的審計證據，注冊會計師應當在每次審計時從中選取足夠數量的控制，測試其運行有效性;不應將所有擬信賴控制的測試集中于某一次審計，而在之后的兩次審計中不進行任何測試。

　　4.不得依賴以前審計所獲取證據的情形

　　鑒于特別風險的特殊性，對于旨在減輕特別風險的控制，不論該控制在本期是否發生變化，注冊會計師都不應依賴以前審計獲取的證據，注冊會計師應當在每次審計中都測試這類控制。

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