(二)應收賬款的實質性程序

　　1.取得或編制應收賬款明細表

　　2.檢查涉及應收賬款的相關財務指標

　　(1)復核應收賬款借方累計發(fā)生額與主營業(yè)務收入關系是否合理，并將當期應收賬款借方發(fā)生額占銷售收入凈額的百分比與管理層考核指標和被審單位相關賒銷政策比較，如存在異常應查明原因;

　　(2)計算應收賬款周轉率、應收賬款周轉天數(shù)等指標，并與被審計單位相關賒銷政策、被審計單位以前年度指標、同行業(yè)同期相關指標對比分析，檢查是否存在重大異常。

　　3.分析應收賬款賬齡

　　【例題·綜合題】甲公司主要從事汽車輪胎的生產和銷售，其銷售收入主要來源于國內銷售和出口銷售。ABC會計師事務所負責甲公司20×8年度財務報表審計，并委派A注冊會計師擔任項目負責人。

　　資料一：

　　(1)甲公司的收入確認政策為：對于國內銷售，在將產品交付客戶并取得客戶簽字的收貨確認單時確認收入;對于出口銷售，在相關產品裝船并取得裝船單時確認收入。

　　(2)在甲公司的會計信息系統(tǒng)中，國內客戶和國外客戶的編號分別以D和E開頭。

　　(3)20×8年12月31日，中國人民銀行公布的人民幣對美元匯率為1美元=6.8元人民幣。

　　資料二：

　　甲公司編制的應收賬款賬齡分析表摘錄如下：(注：老師講解中數(shù)字單位是“萬元”)

　　要求：

　　針對資料二，結合資料一，假定不考慮其他條件，指出資料二中應收賬款賬齡分析表存在哪些不當之處，并簡單說明理由。

　　『正確答案』

　　資料二中應收賬款賬齡分析表存在不當之處有：

　　(1)國外客戶應收賬款20×8年12月31美元2 046萬元折算的人民幣金額15345萬元不正確。外幣應收賬款期末未按20×8年12月31日“人民幣對美元匯率為1美元=6.8元人民幣”進行折算，若按該匯率折算，應為人民幣13912.8萬元。

　　(2)20×8年12月31日賬齡分析表中國內客戶2-3年賬齡的余額不正確。20×8年12月31日賬齡分析表中2-3年列的國內客戶余額為4341萬元大于20×7年12月31日賬齡分析表中1-2年的相應欄次的余額4169萬元，存在不合理之處。

　　4.向債務人函證應收賬款

　　(1)函證的范圍和對象

　　除非有充分證據(jù)表明應收賬款對被審計單位財務報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應當對應收賬款進行函證。

　　注冊會計師不需要對被審計單位所有的應收賬款進行函證。函證數(shù)量的大小、范圍是由諸多因素決定的，主要有：應收賬款在全部資產中的重要性;被審計單位內部控制的強弱;以前期間的函證結果。

　　一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象：大額或賬齡較長的項目;與債務人發(fā)生糾紛的項目;重大關聯(lián)方項目;主要客戶(包括關系密切的客戶);交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目;可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目。

　　(2)函證的方式

　　函證方式分為積極的函證方式和消極的函證方式。注冊會計師可采用積極的或消極的函證方式實施函證，也可將兩種方式結合使用。

　　(3)函證時間的選擇：注冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日后適當時間內實施函證。

　　(4)函證的控制

　　注冊會計師通常利用被審計單位提供的應收賬款明細賬戶名稱及客戶地址等資料據(jù)以編制詢證函，但注冊會計師應當對確定需要確認或填列的信息、選擇適當?shù)谋辉冏C者、設計詢證函以及發(fā)出和跟進(包括收回)詢證函保持控制。

　　(5)對不符事項的處理

　　收回的詢證函若有差異，注冊會計師要進行分析，查找原因。

　　(6)對函證結果的總結和評價

　　【例題·單選題】A注冊會計師是J公司2011年度財務報表審計的外勤負責人，在審計過程中，需對負責應收款項審計的助理人員提出的相關函證問題予以解答，并對其編制的有關工作底稿進行復核。請代為做出正確的專業(yè)判斷。

　　(1)在確定函證對象時，以下項目中，應當進行函證的是(　)。

　　A.函證很可能無效的應收款項

　　B.交易頻繁但期末余額較小的應收款項

　　C.執(zhí)行其他審計程序可以確認的應收款項

　　D.應收納入審計范圍內子公司的款項

　　『正確答案』B

　　『答案解析』根據(jù)《函證》的具體準則，注冊會計師應選擇的函證對象主要為：大額或賬齡較長的項目;與債務人發(fā)生糾紛的項目;重大關聯(lián)方項目;主要客戶(包括關系密切的客戶);交易頻繁但期末余額較小甚至為零的項目;可能產生重大錯報或舞弊的非正常的項目。題目中選項B屬于應進行函證的項目。

　　(2)在確定函證時間時，以下方案中，不應選取的是(　)。

　　A.因J公司應收賬款相關認定的重大錯報風險低，在預審時(資產負債表日前)函證

　　B.在年終對存貨監(jiān)盤的同時，對應收款項進行函證

　　C.項目小組進駐審計現(xiàn)場后，立即進行函證

　　D.為減少函證回函差異，在執(zhí)行其他審計程序后函證

　　『正確答案』D

　　『答案解析』函證的目的就是確定被審計單位的應收賬款是否真實、正確，所以選項D的做法不恰當。

　　(3)在對詢證函的以下處理方法中，正確的是(　)。

　　A.在粘封詢證函時進行統(tǒng)一編號

　　B.寄發(fā)詢證函，并將重要的詢證函復制給J公司進行催收

　　C.有10封詢證函直接交給J公司的業(yè)務員，由其到被詢證單位蓋章后取回

　　D.有10封詢證函要求被詢證單位傳真至J公司，并將原件蓋章后寄至會計師事務所

　　『正確答案』A

　　『答案解析』應收賬款的詢證函不能用做催收;詢證函必須由注冊會計師直接發(fā)出;回函應直接寄至會計師事務所。

　　(三)壞賬準備的實質性程序

　　檢查應收賬款壞賬準備計提和核銷的批準程序，取得書面報告等證明文件，評價壞賬準備所依據(jù)的資料、假設及方法。

　　【例題·單選題】在對壞賬損失進行審計時，A注冊會計師發(fā)現(xiàn)被審計單位存在以下處理情況，其中不正確的是(　)。

　　A.某債務人失蹤，在取得相關法律文件予以證實后，確認為壞賬損失

　　B.某債務人被撤銷，盡管尚未完成清算，但根據(jù)政府相關部門責令關閉的文件等有關資料，確認壞賬損失

　　C.對某債務人提起訴訟，雖然勝訴但因無法執(zhí)行被裁定終止執(zhí)行，確認壞賬損失

　　D.某債務人已經(jīng)注銷，在取得相關法律文件予以證實后，確認為壞賬損失

　　『正確答案』B

　　『答案解析』因清算尚未完成，所以債務人能否償還債務及償債比例均未確定，所以不能作為壞賬轉銷。

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