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第二十章 對集團財務報表審計的特殊考慮

第一節 與集團財務報表審計有關的概念

　　與集團財務報表審計有關的概念：

　　1.重要組成部分

　　重要組成部分，是指集團項目組識別出的具有下列特征之一的組成部分：(1)規模特征：單個組成部分對集團具有財務重大性;(2)風險特征：由于單個組成部分的特定性質或情況，可能存在導致集團財務報表發生重大錯報的特別風險。

　　集團項目組可以將選定的基準乘以某一百分比，以協助識別對集團具有財務重大性的單個組成部分。根據集團的性質和具體情況，適當的基準可能包括集團資產、負債、現金流量、利潤總額或營業收入。某些組成部分由于其特定性質或情況，可能存在導致集團財務報表發生重大錯報的特別風險，集團項目組可能將其識別為重要組成部分。

　　2.集團項目合伙人和集團項目組集團項目合伙人，是指會計師事務所中負責某項集團審計業務及其執行，并代表會計師事務所在對集團財務報表出具的審計報告上簽字的合伙人。集團項目組，是指參與集團審計的，包括集團項目合伙人在內的所有合伙人和員工。集團項目組負責制定集團總體審計策略，與組成部分注冊會計師溝通，針對合并過程執行相關工作，并評價根據審計證據得出的結論，作為形成集團財務報表審計意見的基礎。

　　3.組成部分注冊會計師

　　組成部分注冊會計師，是指基于集團審計目的，按照集團項目組的要求，對組成部分財務信息執行相關工作的注冊會計師。

第二節 集團財務報表審計中的責任設定和注冊會計師的目標

　　集團財務報表審計中的責任設定：

　　集團項目組對整個集團財務報表審計工作及審計意見負全部責任，這一責任不因利用組成部分注冊會計師的工作而減輕。

　　盡管組成部分注冊會計師基于集團審計目的對組成部分財務信息執行相關工作，并對所有發現的問題、得出的結論或形成的意見負責，集團項目合伙人及其所在的會計師事務所仍對集團審計意見負有責任。

　　注冊會計師的目標：

　　在集團財務報表審計中，注冊會計師的目標是：

　　確定是否擔任集團審計的注冊會計師;

　　如果擔任集團審計的注冊會計師，就組成部分注冊會計師對組成部分財務信息執行工作的范圍、時間安排和發現的問題，與組成部分注冊會計師進行清晰的溝通;針對組成部分財務信息和合并過程，獲取充分、適當的審計證據，以對集團財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制發表審計意見。

第三節 集團審計業務的承接與保持

　　了解環境：

　　在承接與保持階段獲取了解集團項目組應當了解集團及其環境、集團組成部分及其環境，以足以識別可能的重要組成部分。如果組成部分注冊會計師對重要組成部分財務信息執行相關工作，集團項目合伙人應當評價集團項目組參與組成部分注冊會計師工作的程度是否足以獲取充分、適當的審計證據。

　　審計范圍受到限制：

　　如果集團項目合伙人認為由于集團管理層施加的限制，使集團項目組不能獲取充分、適當的審計證據，由此產生的影響可能導致對集團財務報表發表無法表示意見，集團項目合伙人應當視具體情況采取下列措施：

　　(1)如果是新業務，拒絕接受業務委托，如果是連續審計業務，在法律法規允許的情況下，解除業務約定;

　　(2)如果法律法規禁止注冊會計師拒絕接受業務委托，或者注冊會計師不能解除業務約定，在可能的范圍內對集團財務報表實施審計，并對集團財務報表發表無法表示意見。

第四節 了解集團及其環境、集團組成部分及其環境

　　重大錯報風險：

　　集團項目組成員和組成部分注冊會計師對集團財務報告重大錯報風險(包括舞弊)的討論項目組關鍵成員需要討論由于舞弊或錯誤導致被審計單位財務報表發生重大錯報的可能性，并特別強調舞弊導致的風險。在集團審計中，參與討論的成員還可能包括組成部分注冊會計師。集團項目合伙人對參與討論的項目組成員、討論的方式、時間和內容的確定，受多項因素(如以前與集團交往的經驗)的影響。討論可以提供下列機會：

　　(1)分享對組成部分及其環境的了解，包括對集團層面控制的了解;

　　(2)交流有關組成部分或集團的經營風險的信息;

　　(3)交流對有關舞弊問題的看法;

　　(4)識別集團管理層或組成部分管理層可能傾向或有意操縱利潤導致虛假財務報告而采取的慣常手段;

　　(5)考慮已知的、對集團產生影響的外部和內部因素;

　　(6)考慮集團或組成部分管理層可能凌駕于控制之上的風險;

　　(7)考慮是否基于集團財務報表編制目的而采用統一的會計政策編制組成部分財務信息，如果未采用統一的會計政策，如何識別和調整會計政策差異;

　　(8)討論識別出的組成部分的舞弊，或顯示組成部分存在舞弊的信息;

　　(9)分享可能顯示違反法律法規的信息(如有關商業賄賂或不適當的轉移定價的信息)。

　　了解集團及其環境、集團組成部分及其環境的程序：

　　集團項目組可以基于下列信息，在集團層面評估集團財務報表重大錯報風險：

　　(1)在了解集團及其環境、集團組成部分及其環境和合并過程時獲取的信息，包括在評價集團層面控制以及與合并過程相關的控制的設計和執行時獲取的審計證據;

　　(2)從組成部分注冊會計師獲取的信息。

　　集團項目合伙人應當復核集團總體審計策略和具體審計計劃，這是其履行集團審計業務指導責任的重要內容。

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