(四)函證應收賬款(結合教材P302表13-8，重點掌握)

　　1.函證要求 2.函證目的 3.函證的范圍和對象 4.函證的方式

　　5.函證時間的選擇 6.函證過程控制 7.對回函不符事項的處理 8.對函證結果的總結和評價

　　1.函證要求(教材P299)

　　注冊會計師應當對應收賬款實施函證程序，除非有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要，或函證很可能無效。

　　如果認為函證很可能無效，注冊會計師應當實施替代審計程序，獲取相關、可靠的審計證據。

　　如果不對應收賬款函證，注冊會計師應當在審計工作底稿中說明理由。

　　2.函證目的(教材P299)

　　函證應收賬款的目的在于證實應收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發現被審計單位及其有關人員在銷售交易中發生的錯誤或舞弊行為。

　　3.函證的范圍和對象(教材P299)

　　函證應收賬款數量的多少、范圍的影響因素主要有：

　　(1)應收賬款在全部資產中的重要性;

　　(2)被審計單位內部控制的強弱;

　　(3)以前期間的函證結果。

　　4.函證的方式(教材P300、P128)

　　(1)積極函證方式;

　　(2)消極函證方式。

　　5.函證時間的選擇(教材P302)

　　(1)通常以財務報表日為截止日，在財務報表日后適當時間內實施函證;

　　(2)如果重大錯報風險評估為低水平，注冊會計師可選擇財務報表日前適當日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至財務報表日止發生的變動實施實質性程序。

　　6.函證過程控制(教材P302)

　　注冊會計師通常利用被審計單位提供的應收賬款明細賬戶名稱及客戶地址等資料據以編制詢證函，但注冊會計師應當對確定需要確認或填列的信息、選擇適當的被詢證者、設計詢證函以及發出和跟進(包括收回)詢證函保持控制。

　　7.對回函不符事項的處理(教材P303)

　　(1)登記入賬的時間不同而導致的不符事項;

　　(2)記賬錯誤導致的不符事項;

　　(3)舞弊導致的不符事項。

　　8.對函證結果的總結和評價(教材P303)

　　(1)應重新考慮對內部控制的原有評價是否適當;控制測試的結果是否適當;分析程序的結果是否適當;相關的風險評價是否適當等;

　　(2)如果函證結果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應收賬款總體是正確的;

　　(3)如果函證結果表明存在審計差異，注冊會計師則應當估算應收賬款總額中能出現的累計差錯是多少，估算未被選中進行函證的應收賬款的累計差錯是多少。取得對應收賬款累計差錯更加準確的估計，也可以進一步擴大函證范圍。

　　(五)財務報表項目的重分類調整(教材P467表22-4)

　　(1)應收賬款明細賬的余額一般在借方，表示被審計單位應收而未收的債權。如果某一應收賬款明細賬的余額在貸方，此時其經濟業務的本質不是應收債權，而是預收款項。

　　(2)假設應收賬款各明細賬情況如下：

　　應收賬款——A 200萬元

　　——B 700萬元

　　——C 1 000萬元

　　——D -500萬元

　　——E 800萬元

　　其中，

　　應收賬款——D公司“-500萬元”本質不是應收賬款，而是預收款項，因此被審計單位應在編制財務報表時作重分類調整，即:

　　借：應收賬款——D公司 500

　　貸：預收款項——D公司 500

　　【相關說明】

　　如果被審計單位不作該筆重分類調整，則資產負債表中應收賬款的財務報表項目少計了500萬元，預收款項的財務報表項目少計了500萬元。被審計單位未作重分類調整屬于審計差異。

　　2.預收賬款的重分類調整事項(教材P467表22-4)

　　(1)如果被審計單位單獨設置了預收賬款，假定年末“預收賬款”各明細賬出現以下類似的情況：

　　預收賬款——A 200萬元

　　——B 400萬元

　　——C -100萬元

　　——D 80萬元

　　其中，

　　預收C公司“-100萬元”應作重分類調整，因為此時預收賬款貸方“-100萬元”，本質不是預收賬款，而是應收賬款，被審計單位應當作出以下重分類調整，即：

　　借：應收賬款——C公司 100

　　貸：預收款項——C公司 100

　　【相關說明】

　　如果被審計單位對該筆業務不作重分類調整，那么注冊會計師應當認定其為審計差異。

　　【相關說明】

　　如果被審計單位對該筆業務不作重分類調整，那么注冊會計師應當認定其為審計差異。

　　3.財務報表項目中其他類似的重分類調整事項(教材P467表22-4)

　　(1)“預付賬款”某明細賬借方余額是負數的情況下，應當將該“明細賬借方余額”填列在“應付賬款”報表項目內。

　　(2)“應付賬款”某明細賬貸方余額是負數的情況下，應當將該“明細賬貸方余額”填列在“預付賬款”報表項目內。

　　(3)“一年內到期的持有至到期投資”應當從“持有至到期投資”報表項目中扣除，填列在流動資產“一年內到期的非流動資產”報表項目內。

　　(4)“長期借款、應付債券、長期應付款”等財務報表項目中屬于一年內將要還款或者承兌時，應當分別從“長期借款”、“應付債券”或“長期應付款”項目中扣除，填列在流動負債“一年內到期的非流動負債”報表項目內。

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