28甲公司為上市公司，所得稅稅率為25%，2010年財務報表批準報出前，注冊會計師事務所于2011年對該公司2010年度財務報表進行審計時，對以下交易或事項的會計處理提出疑問，并要求甲公司會計部門更正。

　　(1)2010年2月1日，甲公司以1 800萬元的價格購入一項管理用無形資產，價款以銀行存款支付。該無形資產的法律保護期限為15年，甲公司預計其在未來10年內會給公司帶來經濟利益。甲公司計劃在使用5年后出售該無形資產，8公司承諾5年后按1 260萬元的價格購買該無形資產。甲公司對該無形資產的購入以及該無形資產2010年2月至12月累計攤銷，編制會計分錄如下：

　　借：無形資產 1 800

　　貸：銀行存款 1 800

　　借：管理費用 165

　　貸：累計攤銷 165

　　(2)2010年4月1日，甲公司與A公司簽訂資產置換合同，將位于市中心的作為投資性房地產核算的辦公樓與A公司在郊區的500畝土地使用權置換，投資性房地產的原值為20 000萬元;已計提投資性房地產累計折舊1 000萬元，公允價值為25 000萬元，A公司土地使用權的公允價值為24 000萬元，甲公司收到補價1 000萬元。甲公司收到土地使用權作為無形資產入賬，預計尚可使用年限為30年，凈殘值為零。該交換具有商業實質。假定稅法處理與會計一致。甲公司2010年對上述交易或事項的會計處理如下：

　　借：無形資產 18 000

　　銀行存款 1 000

　　投資性房地產累計折舊 1 000

　　貸：投資性房地產 20 000

　　借：管理費用(18 000/30×9/12)450

　　貸：累計攤銷450

　　(3)2010年4月25日，甲公司與乙公司簽訂債務重組協議，約定將甲公司應收乙公司貨款450萬元轉為對乙公司的投資。經股東大會批準，乙公司于4月30日完成股權登記手續。債務轉為資本后，甲公司持有乙公司20%的股權，對乙公司的財務和經營政策具有重大影響并且擬長期持有。該應收款項系甲公司向乙公司銷售產品形成，至2010年4月30日甲公司未計提壞賬準備。4月30日，乙公司20%股權的公允價值為360萬元，乙公司可辨認凈資產公允價值為2 000萬元(含甲公司債權轉增資本增加的價值)，除庫存商品(賬面價值為75萬元、公允價值為150萬元)外，其他可辨認資產和負債的公允價值均與賬面價值相同。2010年5月至12月。乙公司凈虧損為30萬元，除所發生的30萬元虧損外，未發生其他引起所有者權益變動的交易或事項。甲公司取得投資時乙公司持有的該庫存商品中至2010年年末已出售40%。稅法規定.債務重組損失允許稅前扣除。甲公司擬長期持有乙公司的股權。甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

　　借：長期股權投資——成本 330

　　營業外支出 120

　　貸：應收賬款450

　　借：投資收益 6

　　貸：長期股權投資——損益調整 6

　　(4)2010年6月18日，甲公司與丁公司簽訂管理用固定資產的銷售合同，該固定資產的賬面價值為800萬元，公允價值為900萬元，售價1 000萬元。同日，雙方簽訂經營租賃協議，約定自2010年7月1日起，甲公司自丁公司所售商品租回供管理部門使用，租賃期2.5年，每年租金按市場價格確定為60萬元，每半年支付30萬元。甲公司于2010年6月28日收到丁公司支付的價款。當日，固定資產所有權的轉移手續辦理完畢。稅法規定，該業務售價與賬面價值的差額，應計人當期損益。甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

　　借：固定資產清理800

　　貸：固定資產800

　　借：銀行存款 1 000

　　貸：固定資產清理800營業外收入 200

　　借：管理費用 30

　　貸：銀行存款 30

　　(5)2010年7月1日，甲公司與丙公司簽訂銷售合同，向丙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發票上注明的銷售價款為200萬元，增值稅額為34萬元。該批商品成本為120萬元：商品已經發出，款項已經收到。協議約定，甲公司應于2011年3月1日將所售商品購回，回購價為216萬元(不含增值稅額)。稅法上的處理與會計上的處理相一致。甲公司對上述交易或事項的會計處理為：

　　借：銀行存款 234

　　貸：主營業務收入 200

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 34

　　借：主營業務成本 120

　　貸：庫存商品 120

　　(6)2010年1 1月1日，甲公司決定自2011年1月1日起終止與D公司簽訂的廠房租賃合同。該廠房租賃合同于2007年12月31日簽訂。合同規定：甲公司從D公司租人一棟廠房，租賃期限為4年，自2008年1月1日起至2011年12月31日止;每年租金為120萬元，租金按季在季度開始日支付;在租賃期間甲公司不能將廠房轉租給其他單位使用;甲公司如提前解除合同，應支付50萬元違約金。甲公司對解除該租賃合同的事項未進行相應的會計處理。

　　甲公司對上述事項經過復核后，作出如下處理：

　　(1)計提的攤銷金額不正確，正確的是99萬元[(1 800—1 260)/5/12×11]。所以調整分錄為：

　　借：累計攤銷 66

　　貸：以前年度損益調整——調整管理費用(165—99) 66

　　借：應交稅費——應交所得稅 16.5

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用 16.5

　　(2)由于該交換具有商業實質，無形資產的人賬價值應該按照公允價值為基礎計算并且需要確認投資性房地產的處置損益，所以調整分錄為：

　　借：無形資產(24 000—18 000) 6 000以前年度損益調整——調整營業成本 19 000

　　貸：以前年度損益調整——調整營業收入 25 000

　　借：以前年度損益調整——調整管理費用(6 000/30×9/12) 150

　　貸：累計攤銷 150

　　借：以前年度損益調整——調整所得稅費用 1 462.5

　　貸：遞延所得稅負債[(6 000—150)×25%] 1 462.5

　　(3)由于后續計量采用權益法，而應享有被投資方可辨認凈資產公允價值份額為400萬元(2 000×20%)，所以應該對長期股權投資的初始投資成本進行調整，調整分錄為：

　　借：長期股權投資——成本 70

　　貸：以前年度損益調整——調整營業外收入 70

　　(4)對于售價和賬面價值的差額不應該確認營業外收入，應該計人遞延收益，并進行攤銷，所以調整分錄為：

　　借：以前年度損益調整——營業外收入 200

　　貸：遞延收益 200

　　借：遞延收益(200/2.5/2) 40

　　貸：以前年度損益調整——調整管理費用 40

　　借：遞延所得稅資產[(200—40)×25%] 40

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用 40

　　(5)該事項不應該確認收入、結轉成本。調整分錄為：

　　借：以前年度損益調整——調整營業收入 200

　　貸：其他應付款 200

　　借：發出商品 120

　　貸：以前年度損益調整——調整營業成本 120

　　借：以前年度損益調整——調整財務費用(16/8×6) 12

　　貸：其他應付款 12

　　借：應交稅費——應交所得稅[(200—120+12)×25%] 23

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用 23

　　(6)由于需要提前解除合同，需要支付違約金，所以需要確認預計負債，調整分錄為：

　　借：以前年度損益調整——調整營業外支出 50

　　貸：預計負債 50

　　借：遞延所得稅資產(50×25%) 12.5

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用 12.5

　　要求：

　　判斷甲公司對上述事項的處理是否正確，若不正確請簡要說明理由并給出正確處理。(不考慮將以前年度損益調整轉入“利潤分配——未分配利潤”的分錄)

　　【參考答案】請參考解析

　　【系統解析】(1)處理正確。

　　(2)處理不正確。最后一步調整所得稅的時候，由于所得稅匯算清繳還沒有完成，并且本事項稅法的處理和會計是一致的，所以當調整了營業收入、營業成本和管理費用后，會影響應納稅所得額，應該調整應交所得稅，并沒有產生暫時性差異，不需要調整遞延所得稅。所以正確的調整分錄是：

　　借：無形資產 6 000

　　以前年度損益調整——調整營業成本 19 000

　　貸：以前年度損益調整——調整營業收入 25 000

　　借：以前年度損益調整——調整管理費用 150

　　貸：累計攤銷 150

　　借：以前年度損益調整——調整所得稅費用 1 462.5

　　貸：應交稅費——應交所得稅 1 462.5

　　(3)處理不正確。

　　①債務重組中，債權人收到的抵債資產應按公允價值入賬，金額為360萬元，少計360—330=30(萬元);同時，初始投資成本360萬元小于享有被投資單位可辨認凈

　　資產公允價值的份額400萬元(=2 000×20%)，所以調整投資賬面價值40萬元。②采用權益法核算的長期股權投資，因取得該項投資時被投資方可辨認資產的公允價值與賬面價值不等，故在期末確認投資損失時，應調整凈虧損。所以正確的調整分錄是：

　　借：長期股權投資——成本 30

　　貸：以前年度損益調整——調整營業外支出 30

　　借：以前年度損益調整——調整所得稅費用(30×25%) 7.5

　　貸：應交稅費——應交所得稅 7.5

　　同時，初始投資成本360萬元小于享有可辨認凈資產公允價值的份額400萬元(=2 000× 20%)調整投資賬面價值40萬元。

　　借：長期股權投資——成本 40

　　貸：以前年度損益調整——調整營業外收入 40

　　按照被投資單位公允價值調整后的凈虧損=30+(150—75)×40%=60(萬元)

　　調整增加投資損失=60×20%一6=6(萬元)

　　借：以前年度損益調整——調整投資收益 6

　　貸：長期股權投資——損益調整 6

　　(4)處理不正確。該業務中，固定資產售價與公允價值的差額100萬元確認遞延收益并在資產使用期限內進行攤銷，公允價值900萬元與賬面價值800萬元的差額100萬元，應計入當期損益。所以正確的調整分錄是：

　　借：以前年度損益調整——調整營業外收入 100

　　貸：遞延收益 100

　　借：遞延收益(100/2.5/2) 20

　　貸：以前年度損益調整——調整管理費用 20

　　借：遞延所得稅資產[(100—20)×25%] 20

　　貸：以前年度損益調整——調整所得稅費用 20

　　(5)處理正確。

　　(6)處理正確。

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