(二)投資性房地產的賬務處理

　　1.投資性房地產核算應設置的會計科目

　　(1)“投資性房地產”科目，核算企業采用成本模式計量的投資性房地產成本或采用公允價值模式計量投資性房地產的公允價值。采用公允價值模式計量的投資性房地產還應分別設置“成本”和“公允價值變動”明細科目。

　　(2)“投資性房地產累計折舊”或“投資性房地產累計攤銷”科目，在采用成本模式計量時，可單獨設置該科目。

　　此外，還可單獨設置“投資性房地產減值準備”科目。

　　(3)“其他業務收入”和“其他業務成本”科目用以核算投資性房地產取得的租金收入、處置收入;計提的折舊或攤銷、處置時結轉的成本。

　　2.投資性房地產的取得

　　(1)外購：外購按照取得時的實際成本進行初始計量;成本包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。

　　(2)自建：由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的所有必要支出構成;包括土地開發費、建筑成本、安裝成本、應予資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。

　　【注意】

　　第一，建造過程中發生的非正常性損失，直接計入當期損益，不計入建筑成本。

　　第二，建造完工達到預定可使用狀態時，按照確定的成本計入“投資性房地產”科目。

　　(3)內部轉換形成的投資性房地產

　　①企業將作為存貨的房地產轉換為投資性房地產

　　第一，采用成本模式后續計量

　　第二，采用公允價值模式后續計量

　　②企業將自用建筑物轉換為投資性房地產

　　第一，采用成本模式后續計量

　　第二，采用公允價值模式后續計量

　　【例題·單選題】2012年1月1日，甲公司購入一幢建筑物用于出租，取得發票上注明的價款為100萬元，款項以銀行存款支付。購入該建筑物發生的談判費用為0.2萬元，差旅費為0.3萬元。該投資性房地產的入賬價值為(　)萬元。

　　A.100　　　　 B.117

　　C.117.5　　　 D.100.5

　　[答疑編號5713012201]

　　『正確答案』A

　　『答案解析』外購投資性房地產的成本，包括購買價款、相關稅費和可直接歸屬于該資產的其他支出。本題中，支付的價款計入投資性房地產的成本中，談判費用和差旅費計入當期的管理費用。

　　【例題·多選題】2012年7月1日，甲公司將2兩年前購入自用的辦公樓用于出租，該辦公樓原值8000萬元，已提折舊300萬元，該辦公樓的公允價值為8500萬元，甲公司投資性房地產采用公允價值模式后續計量，在轉換日的下列處理中正確的有(　)。

　　A.應計入“投資性房地產—成本”借方7700萬元

　　B.應計入“投資性房地產—成本”借方8500萬元

　　C.應計入“資本公積”貸方800萬元

　　D.應計入“公允價值變動損益”貸方800萬元

　　[答疑編號5713012202]

　　『正確答案』BC

　　『答案解析』轉換日應按公允價值計入“投資性房地產—成本”的借方，按辦公樓的賬面價值與公允價值的差額(收益)計入“資本公積”的貸方。

　　3.投資性房地產的后續計量

　　原則：企業通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，也可采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。

　　注意：同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量，不得同時采用兩種計量模式。

　　(1)采用成本模式進行后續計量的投資性房地產

　　按固定資產的有關規定進行后續計量，按期(月)計提折舊，存在減值跡象的，按照資產減值的有關規定處理。

　　【注意】

　　投資性房地產作為企業主營業務的，應通過“主營業務收入”和“主營業務成本”科目核算相關的損益。

　　【例題·單選題】某企業對投資性房地產采用成本計量模式。2012年1月1日購入一幢房屋用于出租。該房屋的成本為320萬元，預計使用年限為20年，預計凈殘值為20萬元。采用直線法計提折舊。2012年應該計提的折舊額為(　)萬元。

　　A.18　　　　　　　B.13.75

　　C.14.67　　　　 　D.15

　　[答疑編號5713012203]

　　『正確答案』B

　　『答案解析』購入作為投資性房地產的房屋采用成本計量模式時，其會計處理同固定資產。當月增加，當月不計提折舊。所以2012年應該計提折舊的時間為11個月。2012年計提折舊=(320-20)÷20×11÷12=13.75(萬元)。

　　【例題·單選題】企業采用成本模式計量的投資性房地產，且投資性房地產不屬于企業的主營業務，按期計提折舊或進行攤銷，應該借記的科目是(　)。

　　A.其他業務成本　　B.管理費用

　　C.制造費用　　　　D.營業外支出

　　[答疑編號5713012204]

　　『正確答案』A

　　(2)采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產

　　企業只有存在確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得的，才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。

　　采用公允價值模式進行后續計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益(公允價值變動損益)。

　　(1)取得租金收入記入“其他業務收入”;

　　取得租金收入

　　

　　(2)資產負債表日按公允價值計價。

　　期末按公允價值計量，變動記入“公允價值變動損益”

　　【例題·單選題】某企業對投資性房地產采用公允價值計量模式。2012年1月1日購入一幢房屋用于出租。該房屋的成本為510萬元，用銀行存款支付。房屋預計使用年限為20年。預計凈殘值為10萬元。2012年6月30日，該房屋的公允價值為508萬元。2012年6月30日應做的會計處理為(　)。

　　A.借：其他業務成本　　　　　　　12.5

　　貸：累計折舊　　　　　　　　　12.5

　　B.借：管理費用　　　　　　　　　12.5

　　貸：累計折舊　　　　　　　　　12.5

　　C.借：投資性房地產——公允價值變動　2

　　貸：公允價值變動損益　　　　　　　2

　　D.借：公允價值變動損益　　　　　　　2

　　貸：投資性房地產——公允價值變動　2

　　[答疑編號5713012205]

　　『正確答案』D

　　『答案解析』投資性房地產采用公允價值計量模式，在資產負債表日，投資性房地產的公允價值高于其賬面價值的差額，借記“投資性房地產——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目;公允價值低于其賬面價值的差額做相反的會計分錄。本題中公允價值508萬元低于賬面余額510萬元，所以應該借記“公允價值變動損益”，貸記“投資性房地產——公允價值變動”。

　　【例題·分錄題】甲企業為從事房地產經營開發的企業。2×12年8月，甲企業與乙企業簽訂租賃協議，約定將甲企業開發的一棟精裝修的寫字樓于開發完成的同時開始租賃給乙企業使用，租賃期為10年。當年10月1日，該寫字樓開發完成并開始起租，寫字樓的造價為1 000萬元。2×12年12月31日，該寫字樓的公允價值為1 200萬元。甲企業采用公允價值計量模式。甲企業應編制如下會計分錄：

　　[答疑編號5713012206]

　　『答案解析』

　　(1)2×12年10月1日，甲企業開發完成寫字樓并出租：

　　借：投資性房地產——成本　10 000 000

　　貸：開發成本　　　　　　　10 000 000

　　(2)2×12年12月31日，以公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益：

　　借：投資性房地產——公允價值變動 2 000 000

　　貸：公允價值變動損益　　　　　　 2 000 000

　　(3)投資性房地產后續計量模式的變更

　　企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理。將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益(未分配利潤)。

　　已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

　　成本

　　公允價值模式(政策變更)

　　4.投資性房地產的處置

　　企業出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發生投資性房地產毀損，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。實際收到的處置收入計入其他業務收入;處置投資性房地產的賬面價值計入其他業務成本。

　　(1)采用成本模式計量的投資性房地產的處置

　　①取得處置收入(價款)

　　②結轉投資性房地產的賬面價值

　　①借：銀行存款(處置收入凈額)

　　貸：其他業務收入

　　②借：其他業務成本

　　投資性房地產累計折舊(攤銷)

　　投資性房地產減值準備

　　貸：投資性房地產

　　【例題·分錄題】甲公司將其出租的一棟寫字樓確認為投資性房地產，采用成本模式計量。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價款為15 000萬元，乙公司已用銀行存款付清。出售時，該棟寫字樓的成本為14 000萬元，已計提折舊1 000萬元。假定不考慮稅費等因素。

　　[答疑編號5713012207]

　　『答案解析』甲公司應編制如下會計分錄：

　　(1)收取處置收入

　　借：銀行存款　　　　　　　　150 000 000

　　貸：其他業務收入　　　　　　150 000 000

　　(2)結轉處置成本

　　借：其他業務成本　　　　　　130 000 000

　　投資性房地產累計折舊　　 10 000 000

　　貸：投資性房地產——寫字樓　140 000 000

　　(2)采用公允價值模式計量的投資性房地產的處置

　　公允價值模式

　　①取得的處置收入

　　②結轉投資性房地產的賬面價值(賬面余額)

　　③將已記入“公允價值變動損益”部分，轉入 “其他業務成本”

　　①借：銀行存款

　　貸：其他業務收入

　　②借：其他業務成本

　　貸：投資性房地產——成本

　　投資性房地產——公允價值變動(或借記)

　　③借：公允價值變動損益

　　貸：其他業務成本(或相反分錄)

　　【例題·分錄題】甲公司將其出租的一棟寫字樓確認為投資性房地產，采用公允價值模式計量。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價款為15 000萬元，乙公司已用銀行存款付清。出售時，該棟寫字樓的成本為12 000萬元，公允價值變動為借方余額1 000萬元。假定不考慮營業稅等稅費。

　　[答疑編號5713012208]

　　『答案解析』

　　甲公司應編制如下會計分錄：

　　(1)收取處置收入

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　150 000 000

　　貸：其他業務收入　　　　　　　　　　　　 　150 000 000

　　(2)結轉處置成本

　　借：其他業務成本　　　　　　　　　　　　　130 000 000

　　貸：投資性房地產——XX寫字樓(成本)　　　 120 000 000

　　——XX寫字樓(公允價值變動)10 000 000

　　(3)結轉投資性房地產累計公允價值變動

　　借：公允價值變動損益　　10 000 000

　　貸：其他業務收入　　　　10 000 000

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